Сущность и организация налогового аудита

В разделе III ПКУ содержится также перечень доходов, которые не учитываются для определения объекта налогообложения. Соответственно ст. 136 Кодекса, к таким необлагаемым доходам, в частности, принадлежат:

– суммы НДС, начисленного на стоимость продажи товаров (работ, услуг), какие полученные/начисленные плательщиком НДС, за исключением случаев, когда предприятие-продавец не является плательщиком НДС;

– суммы средств или стоимость имущества, которое поступает плательщику налога как прямые инвестиции или реинвестиции в корпоративные права, эмитированные таким плательщиком налога, в том числе денежные или имущественные взносы по договорам о совместной деятельности на территории Украины без создания юридического лица;

– суммы средств или стоимость имущества, полученная плательщиком налога по решению суда или в результате удовлетворения претензий в порядке, установленном законом, как компенсация прямых расходов или убытков, понесенных таким плательщиком налога в результате нарушения его прав и интересов, которые охраняются законом, если они не были отнесены таким плательщиком налога в состав расходов или возмещены за счет средств страховых резервов;

– другие доходы за ст. 136 ПКУ.

(В целом эти перечни не очень отличаются от аналогичных в старом Законе о прибыли. Но есть некоторые существенные отличия:

1) отныне не будут попадать к доходу полученные авансы и предоплаты (п. 136.1.1);

2) стоимость безплатно полученных плательщиком товаров (работ, услуг) определяется с целью включения к доходу на уровне не ниже от обычной цены (п. 135.5.4);

3) сумма возвратной финансовой помощи, полученной от основателя плательщика налога и возвращенной не позже 365 дней со дня ее получения, не включается в облагаемый налогом доход (п.135.5.5).

Важная новация  касается даты признания доходов  от продажи товаров (работ, услуг), определенной в ст. 137 ПКУ. Доход от реализации товара теперь признается за датой  перехода покупателю права собственности  на такой товар. Доход от предоставления услуг (выполнение работ) признается по дате составления акта или другого документа, оформленного соответственно требованиям законодательства, который подтверждает предоставление услуг (выполнение работ). Таким образом, на изменение правил признания валовых доходов за первым событием пришел метод начислений, который ориентируется на переход права собственности на товар и не зависит от его оплаты. За этим методом датой получения доходов, которые учитываются для определения объекта налогообложения, есть отчетный период, в котором такие доходы признаются, независимо от фактического поступления средств (п. 137.4 ПКУ). То есть факт получения оплаты за товары (работы, услуги) теперь вообще не влияет на формирование облагаемой налогом прибыли (в том числе дата получения аванса не считается датой получения дохода).

Дата признания  других доходов прописана в ст. 137 ПКУ. Среди нововведений здесь  стоит отметить:

- налогообложение средств целевого финансирования - теперь эти суммы включаются не при их получении, а при осуществлении расходов, связанных с выполнением условий целевого финансирования. Правда, это не касается средств целевого финансирования, направленных на компенсацию расходов (убытков) плательщика налога, а также для предоставления поддержки предприятию без установки условий расходования таких средств - эти суммы, по-прежнему, будут включаться в состав доходов на дату получения (п. 137.2);

- посреднические операции - датой получения дохода комитента от продажи по договору комиссии (агентским договором) считается дата, отмеченная в отчете комиссионера (п. 137.5).

Дату получения  других доходов, момент признания которых  ПКУ не предусмотрел, следует определять за П(С)БО (п. 137.16)

Признание и состав расходов. (Соответственно пп. 11.2.1 ст. 11 Закона о прибыли, валовые расходы в общем случае также отображались по правилу первого события. Причем у покупателя стоимость приобретенных товаров учитывалась при ведении налогового учета прироста (убытка) запасов по п. 5.9 ст. 5 этого Закона. Однако нормы ПКУ не предусматривают ведения налогового учета прироста (прироста) запасов.)

В соответствии с нормами  ПКУ, расходы должны признаваться в таком порядке:

1) расходы, которые формируют себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких товаров, выполнения работ, предоставления услуг;

2) другие расходы признаются расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены, учитывая такие условия:

– датой осуществления расходов, начисленных плательщиком налога в виде сумм налогов и сборов, считается последний день отчетного налогового периода, за который проводится начисление налогового обязательства по налогам и сборам (пп 138.5.1);

– датой увеличения расходов плательщика налога от осуществления кредитно-депозитных операций, есть дата признания процентов (комиссионных и других платежей, связанных с созданием или приобретением кредитов, вкладов (депозитов)), определенная согласно правилам бухгалтерского учета (пп. 138.5.2);

– расходы, понесенные плательщиком налога как благотворительные или другие взносы и стоимость товаров (работ, услуг), переданная (предоставлены) неприбыльным организациям, которые согласно с нормами этого раздела учитываются для определения объекта налогообложения плательщика налога, включаются в состав расходов по дате фактического перечисления таких взносов стоимости товаров, работ, услуг (пп. 138.5.3).

Стоит обратить внимание на то, что суммы предыдущей (авансовой) оплаты товаров не включаются в состав расходов (пп. 139.1.3 ПКУ).

Состав расходов и порядок  их признания установлено в ст. 138 ПКУ.  
Расходы, которые учитываются при ичислении объекта налогообложения, складываются из:

- расходов операционной деятельности;

- других расходов.

В свою очередь, расходы от операционной деятельности включают:

– себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг и другие расходы, которые берутся, в частности, для определения объекта налогообложения с учетом п. 138.2, 138.11, п. 140.2 – 140.5, ст. 142 и 143 Кодекса;

(Согласно с п. 138.8 ПКУ, себестоимость изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг состоит из расходов, прямо связанных с производством таких товаров (выполнением работ, предоставлением услуг), а именно:

- прямые материальные расходы - на сырье, материалы и полуфабрикаты, которые образуют основу изготовленного товара (работы, услуги) - п. 138.8.1 ПКУ;

- прямые расходы на оплату труда - на зарплату и другие выплаты рабочим, занятым в производстве товаров (работ, услуг) - п. 138.8.2 ПКУ;

- амортизация производственных основных средств и нематериалных активов, непосредственно связанных с производством товаров (работ, услуг); 
- стоимость приобретенных услуг, прямо связанных с производством товаров (работ, услуг);

- другие прямые расходы - расходы по приобретению электроэнергии, взносы на социальные мероприятия, плата за аренду земельных и имущественных паев - п. 138.9 ПКУ.

Расходы, которые формируют себестоимость товаров (работ, услуг), признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких товаров (работ, услуг) (п. 138.4 ПКУ).

Себестоимость приобретенных и реализованных  товаров определяется соответственно цене их приобретения с учетом ввозной пошлины и расходов на доставку и доведение к состоянию, пригодному для продажи (п. 138.6 ПКУ).

– расходы банковских учреждений, к которым, в частности, принадлежат процентные расходы по кредитно-депозитным операциям, в том числе по корреспондентским счетам и средствам до востребования, ценными бумагами собственного обращения; комиссионные расходы, в том числе по кредитно-депозитным операциям, расчетно-кассовое обслуживание, инкассацию и перевозку ценностей, операциям с ценными бумагами, операциям на валютном рынке, операциям из доверительного управления; отрицательный результат (убыток) от операций купли/продажи иностранной валюты и банковских металлов; отрицательное значение курсовых разниц от переоценки активов и обязательств в связи с изменением официального курса национальной валюты к иностранной валюте соответственно пп. 153.1.3 ПКУ; суммы страхових резервов, сформированные в порядке, предусмотренном ст. 159 ПКУ, а также некоторые другие расходы, установленные ПКУ;

2) другие расходы, которые определяются согласно с п. 138.5, 138.10 – 138.12 ст. 138, п. 140.1 ст. 140 и ст. 141 ПКУ.

Например, по п. 138.10 ст. 138 ПКУ в состав других расходов включаются:

– общепроизводственные расходы, к которым принадлежат расходы на управление производством; амортизация основных средств и нематериальных активов общепроизводственного (цехового, участкового, линейного) назначения; расходы на содержание, эксплуатацию и ремонт, страхования, оперативную аренду основных средств, других необоротных активов общепроизводственного назначения и т.д. (пп. 138.10.1 ст. 138 ПКУ);

– административные расходы - организационные расходы, проведение годовых сборов, представительские расходы, содержание аппарата управления предприятием, служебные командировки, страхование имущества, охрана, услуги связи, консультационные, информационные услуги, амортизация невещественных активов, расходы на аренду легкового автотранспорта, парковку, ПММ (п. 138.10.2 ПКУ);

– расходы на сбыт, которые включают расходы, связанные с реализацией товаров, выполнением работ, предоставлением услуг. Соответственно пп. 138.10.3 ПКУ к ним принадлежат расходы на паковочные материалы для затаривания товаров на составах готовой продукции; расходы на ремонт тары; оплата труда и комиссионные вознаграждения продавцам, торговым агентам и работникам подразделов, что обеспечивают сбыт; расходы на рекламу и исследование рынка (маркетинг), на предпродажную подготовку товаров; командировочные расходы работников, занятых сбытом и тому подобное;

– другие операционные расходы. За пп. 138.10.4 ПКУ к ним принадлежат расходы за операциями в иностранной валюте, потери от курсовой разницы, определенные соответственно ст. 153 ПКУ; амортизация предоставленных в оперативную аренду необратимых активов; суммы начисленных налогов и сборов, установленных ПКУ (кроме тех, что не определены в перечне налогов и сборов, установленных ПКУ), единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование; расходы на информационное обеспечение хозяйственной деятельности плательщика налога, в том числе по вопросам законодательства, на приобретение литературы, оплату интернет-услуг и подписку специализированных периодических изданий и тому подобное;

– финансовые расходы. Соответственно пп. 138.10.5 ст. 138 ПКУ, к ним принадлежат расходы на начисление процентов (за пользование кредитами и ссудами, по выпущенным облигациям и финансовой аренде) и другие расходы предприятия в пределах норм, установленных Кодексом, связанные с заимствованиями (кроме финансовых расходов, которые включены в себестоимость квалификационных активов соответственно положениям (стандартам) бухгалтерского учета);

– другие расходы обычной деятельности (кроме финансовых расходов), не связанные непосредственно с производством и реализацией товаров, выполнением работ, предоставлением услуг. Согласно с пп. 138.10.6 ст. 138 ПКУ, к ним, в частности, принадлежат суммы средств или стоимость товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, добровольно перечисленные (переданы) в течение отчетного года в государственный бюджет или бюджеты местного самоуправления, к неприбыльным организациям, определенным в ст. 157 Кодекса в размере, который не превышает 4 % облагаемой налогом прибыли предыдущего отчетного года;

Кроме того, в  состав других расходов включаются также расходы, отмеченные в п. 138.11 и 138.12 ст. 138 ПКУ, а именно: суммы расходов, не учтенные в прошлые налоговые периоды через ошибки выявленные в отчетном налоговом периоде в расчете налогового обязательства; другие расходы хозяйственной деятельности, для которых раздел III ПКУ прямо не устанавливает ограничений относительно отнесения в состав расходов.

Расходы, которые  учитываются для определения  объекта налогообложения, признаются на основании первичных документов, которые подтверждают осуществление плательщиком налога расходов.

Расходы, которые формируют себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких товаров, выполненных работ, предоставленных услуг.

Другие расходы  признаются расходами того отчетного  периода, в котором они были осуществлены согласно с правилами ведения  бухгалтерского учета.

В разделе III ПКУ  содержится также перечень расходов, которые не учитываются при определении объекта налогообложения. К ним, в частности, принадлежат:

– платежи плательщика налога в сумме стоимости товара в интересах комитента по договорам комиссии, агентским договорам и другим аналогичным договорам, перечисленные плательщиком на выполнение этих договоров (как и при определении доходов, при определении расходов теперь не учитываются предоплаты и авансы (п. 139.1.3 ПКУ);

– затраты на погашение основной суммы полученных ссуд, кредитов (кроме возвращения возвратной финансовой помощи, включенной в состав доходов соответственно пп. 135.5.6 ст. 135 ПКУ);

– расходы на содержание органов управления объединений плательщиков налога, включая содержание материнских компаний, которые являются отдельными юридическими личностями;

– дивиденды;

– суммы штрафов та/або неустойки или пени по решению сторон договора или по решению соответствующих государственных органов, суда, которые подлежат уплате плательщиком налога;