Положительным
моментом, как подтверждает практика,
является введение налогового
учета в отделениях инофирм.
Как известно, на иностранные
юридические лица не распространяется
обязанность вести бухгалтерский
учет в соответствии с действующими
нормативными актами Минфина
России. Однако, как показала практика
налогообложения, для обеспечения
своевременности и правильности
уплаты налогов, одинакового понимания
налогоплательщиками и налоговыми
органами методов расчета налоговых
обязательств и единообразного
их применения налоговыми органами
требуется определенная формализация
процесса учета хозяйственных
операций в отделениях иностранных
юридических лиц и расчета
налоговых обязательств.
В связи с этим в Инструкцию
введен раздел о налоговом учете
в отделениях иностранных юридических
лиц. Были разработаны соответствующие
формы учета доходов и расходов, формы
различных ведомостей. Их заполнение не
вызывает трудностей. Значительно упростился
процесс документальной проверки представительств,
сократилось время ее проведения.
Впервые в
Инструкции введено положение
о необходимости представления
уведомления об источниках доходов
в налоговые органы иностранным
юридическим лицом, имеющим источник
доходов на территории РФ, или
его уполномоченным представителем.
Иностранные
фирмы, осуществляющие предпринимательскую
деятельность на территории РФ
через постоянные представительства,
являются плательщиками налога
на прибыль. Под постоянным
представительством понимаются
филиал, отделение, бюро, контора,
агентство, любое другое постоянное
место регулярного осуществления
деятельности по извлечению дохода
на территории России или за
границей, а также любые организации
и физические лица, уполномоченные
иностранными юридическими лицами
осуществлять представительские
функции в Российской Федерации.[11,153]
Эта деятельность
может быть связана с разработкой
природных ресурсов, проведением
работ по строительству, установке,
монтажу, сборке, наладке, обслуживанию
оборудования, продажей продукции
с расположенных на территории
РФ и принадлежащих иностранному
юридическому лицу или арендуемых
им складов, оказанием услуг
и осуществлением иных видов
деятельности.
На иностранных
юридических лиц не распространяется
обязанность вести бухгалтерский
учет в соответствии с действующими
нормативными актами Министерства
финансов РФ. Налоговые обязательства
иностранных юридических лиц
определяются не на основе
данных бухгалтерского баланса
и ведомостей бухгалтерских счетов,
а расчетным способом на основе
счетов-фактур (инвойсов), расписок, а
также сведений из бухгалтерского
учета головного офиса иностранной
компании.
Вместе с
тем, как показала практика
налогообложения, для обеспечения
своевременности и правильности
уплаты налогов, одинакового понимания
налогоплательщиками и налоговыми
органами методов расчета налоговых
обязательств и единообразного
их применения налоговыми органами
требуется определенная формализация
процесса учета хозяйственных
операций в отделениях иностранных
юридических лиц и расчета
налоговых обязательств. Отделения
иностранных юридических лиц на территории
РФ, осуществляющие деятельность через
постоянные представительства, ведут
регистры бухгалтерского учета, такие,
как журналы, главные книги и другие, как
самостоятельные хозяйствующие субъекты.[
Прибыль в
постоянных представительствах
иностранных юридических лиц
определяется либо с использованием
метода признания выручки от
реализации продукции по отгрузке
товаров (выполнению работ, услуг),
либо по мере оплаты отгруженных
товаров (выполненных работ, оказанных
услуг).
Бухгалтерские регистры могут
вестись и храниться за границей
при условии, что они представляются
по первому требованию налоговых
органов в приемлемые для них
сроки. Эти сроки должны определяться
исходя из того, что такие бухгалтерские
документы в обязательном порядке
имеются в головном офисе, не требуют
дополнительной доработки и время
необходимо только для получения
запроса от отделения и доставки
документов из-за границы. Если эти
условия не выполняются, налоговые органы
могут потребовать от постоянного представительства
вести учет и хранить документы в Российской
Федерации.[20,45]
В случае
если иностранное юридическое
лицо осуществляет деятельность
в нескольких местах на территории
РФ, каждое из которых образует
постоянное представительство, бухгалтерские
регистры могут вестись в каком-либо
одном месте, но раздельно по
каждому месту осуществления
деятельности. Они должны предоставляться
по первому требованию налоговых
органов, на территории которых
осуществляется деятельность в
Российской Федерации, и в приемлемые
для них сроки.
Для ведения
налогового учета иностранными
юридическими лицами, осуществляющими
деятельность в России через
постоянные представительства, были
разработаны специальные формы
учета доходов и расходов и
формы ведомостей.
Учет доходов
и расходов должен включать
все полученные доходы и все
понесенные затраты по операциям
постоянного представительства
в течение учетного периода,
за которое оно несет ответственность
как на территории России, так
и за границей.[44,123]
Эти операции включают
все товары, наличные средства, другие
активы и услуги, предоставляемые головным
офисом иностранного юридического лица
или другими его обособленными подразделениями
постоянному представительству в России,
а также товары, наличные средства, другие
активы и услуги, предоставляемые этим
постоянным представительством головному
офису или другим обособленным подразделениям
иностранного юридического лица.
Имущество,
передаваемое головным офисом
постоянному представительству,
учитывается последним по стоимости
этого имущества у головного
офиса на момент передачи с
учетом фактически произведенных
затрат по его транспортировке,
установке, таможенных платежей
и других затрат.[43,56]
В случае
необходимости (при проведении
проверок, подготовке разъяснений
по письмам налогоплательщиков
и т.п.) налоговые органы могут
запросить описание учетной системы,
принятой иностранным юридическим
лицом. Сведения об учетной
системе включают информацию
о порядке начисления амортизации
основных средств и нематериальных
активов, оценке готовой продукции,
производственных запасов и незавершенного
производства, принятом бухгалтерском
стандарте, плане счетов и их
кодах и др.
Ведение счетов
должно осуществляться таким
способом, чтобы можно было указать,
каким образом были заполнены
декларации, ведомости, формы, предусмотренные
Инструкцией, т.е. должна быть
ясная связь между записями
в счетах и формах учета.
При проведении
контрольной работы (камеральных
и документальных проверках) налоговые
органы также могут запросить
сведения о долгосрочных контрактах,
лизинговых и арендных сделках,
сделках по расширению имущественных
прав, гарантийных обязательствах
по продукции и услугам и
другие сведения.
Все записи
в бухгалтерских регистрах отделений
иностранных юридических лиц
должны подтверждаться документами,
в частности контрактами, заключенными
при участии отделения, выписками
из банковских счетов, счетами-фактурами
и т.п. Наличные выплаты, как
в рублях, так и в иностранной
валюте также должны подтверждаться
соответствующими первичными документами
(ведомости на выдачу заработной
платы, расходные ордера, расписки
и т.п.).[22,59]
Формами учета
предусмотрена детализация прямых
затрат по статьям. При этом
особое внимание уделяется правильности
учета заработной платы и других
выплат персоналу отделения и
другим привлекаемым российским и иностранным
гражданам.
При постатейном
распределении непрямых затрат
необходимо иметь заполненный
список, показывающий, какие затраты
вовлечены в постатейное распределение,
и перечень соответствующих статей.
Числовые значения непрямых затрат,
включенных в постатейное распределение,
должны быть подтверждены независимым
аудитором, если их невозможно
удостоверить иным способом, приемлемым
для налоговых органов. Объяснения
используемых методов распределения,
включая особенности того, как
распределяются издержки и доходы
между головным офисом и соответствующими
отделениями, должны прилагаться
к отчету.
Издержки, понесенные
головным офисом и распределенные
постоянному представительству,
дебетуются у представительства
на счету издержек с одновременным
кредитованием счета головного
офиса.
Для определения
налоговых обязательств отделения
иностранного юридического лица
в соответствии с внутренним
законодательством России и международными
договорами, в том числе для
установления обоснованности применения
тех или иных налоговых льгот,
доходы должны быть специфицированы
по каждому виду деятельности
отделения. Должна иметься возможность
проверить все фактически полученные
доходы и понесенные расходы,
касающиеся каждого вида деятельности.
Вся учетная документация,
включая первичные документы с приложениями,
контракты, корреспонденции, бухгалтерские
записи и любые другие документы, относящиеся
к налоговому учету отделения, должны
храниться в течение 6 лет, т.е. в течение
срока, установленного статьей 24 Закона
России об основах налоговой системы для
бесспорного взыскания недоимок по налогам
с юридических лиц.[41,100]
Если иностранное
юридическое лицо не выполняет
требований, установленных Инструкцией,
налоговые органы могут обязать
его вести учет в полном
объеме на территории России.
Указанное также применяется к иностранным
юридическим лицам – резидентам тех стран,
из которых невозможно получить данные
учета для проверки. В таких случаях данные
учета должны храниться в России и быть
подготовлены по запросу.
Для отделений
иностранных юридических лиц,
деятельность которых не приводит
к образованию постоянного представительства,
либо в случае когда налоговый статус
(постоянное представительство или нет)
отделения иностранного юридического
лица не может быть определен заранее,
но иностранное юридическое лицо предполагает,
что его деятельность в России не будет
образовывать постоянного представительства,
оно может обратиться в соответствующий
налоговый орган для согласования ведения
налогового учета по упрощенной форме.
Заключение
Итак, в Российской
Федерации может облагаться прибыль
иностранной организации от деятельности
в Российской Федерации только
в случае, если она получена
через постоянное представительство.
Но нередки случаи, когда деятельность
иностранной организации в Российской
Федерации носит предпринимательский
характер, но в силу отсутствия
постоянства (или регулярности),
являющегося одним из основных
критериев в определении термина
"постоянное представительство",
в качестве такового признана
быть не может (например, ремонт
помещений в течение 1-2 месяцев).
При решении вопросов освобождения
от налогообложения доходов от такой
деятельности следует обращаться к
инструкции N 34.[5,23]
Установлено, что
если доходы, получаемые иностранным юридическим
лицом от источников в Российской Федерации,
имеют регулярный и однотипный характер
и эти доходы в соответствии с международным
соглашением об избежании двойного налогообложения
не подлежат обложению налогом в Российской
Федерации, то иностранное юридическое
лицо, имеющее фактическое право на получение
таких доходов, может подать заявление
в местный налоговый орган о неудержании
налога у источника.
Такими доходами,
о которых можно заранее сказать,
что они не должны подлежать
налогообложению у источника
выплаты и, следовательно, по
которым можно подать заявление
на предварительное освобождение
от удержания налога у источника
выплаты, могут быть в основном
только "пассивные" доходы"т.е.
доходы, вид которых, источник выплаты,
а зачастую и приблизительная сумма дохода
заранее известны, и их получение не связано
с активной коммерческой деятельностью
нерезидента в Российской Федерации. При
получении подобных пассивных доходов
возможно предварительное освобождение
иностранного лица от удержания налогов
у источников выплаты в Российской Федерации.
К пассивным доходам, имеющим однотипный
и регулярный характер, относятся, например,
периодически (неоднократно) выплачиваемые
проценты по кредитным соглашениям и депозитным
вкладам, корреспондентским или текущим
счетам, дивиденды по акциям, платежи за
использование авторских прав (роялти)
или по лизинговым контрактам.
Что касается "активных"
доходов (доходов, связанных с осуществлением
нерезидентом самостоятельно или через
третьих лиц, какой-либо деятельности
в Российской Федерации), то сделать предварительный
вывод о том, приведет ли конкретная деятельность
иностранного лица к возникновению налоговых
обязательств в Российской Федерации,
т.е. к образованию постоянного представительства,
или о том, что доходы от такой деятельности
подпадают под освобождение в соответствии
с конкретным соглашением, можно лишь
в ограниченных случаях.