Налоговая ответственность предприятий (организаций) за нарушение налогового законодательства

       Частное  предприятие "Аудит"  обратилось в  Арбитражный суд с  иском  о  признании  недействительными   указаний  налоговой полиции  по  Амурской  области о  применении к  нему финансовых санкций в связи  с занижением налога на прибыль.               

       В результате вынесенных решения и  постановления указания Госналогинспекции  в  части  занижения  налогооблагаемой  базы по налогу на прибыль за  счет отчислений  в резервный  фонд предприятия  признаны  недействительными.  В  остальной   части  решение оставлено без изменения.                                        

       Президиум  ВАС  посчитал  необходимым  удовлетворить  протест, в   котором  предложено   постановление  отменить   по  следующим основаниям.                                                     

       По  результатам  проведенной  налоговой  инспекцией  проверки правильности  исчисления,  полноты  и  своевременности  уплаты  в бюджет  налога  на прибыль  частным предприятием  "Аудит" составлены  акты,  свидетельствующие  о занижении налога  на прибыль, в связи с чем дано  указание о перечислении в бюджет финансовых санкций в виде  взыскания доначисленного  налога  на  прибыль, пени за задержку уплаты налога и занижение прибыли за  9 месяцев и штрафа в размере той же суммы.                                

       Из  материалов  проверки  видно, что  занижение налогооблагаемой  прибыли  частным  предприятием  "Аудит"  было   допущено  в связи  с  невключением в  бухгалтерскую  отчетность  денежного вознаграждения,  полученного  за  аудиторские  услуги,  неправильное применение  льгот  по  налогу на  прибыль в  части финансирования капитальных  вложений,  а  также за  счет отчислений  в резервный фонд,                                                           

       Признавая  указания  налоговой  инспекции  в  части занижения прибыли  за  счет  отчислений  в  резервный  фонд  недействительными,  суд  сослался на  то, что  данное предприятие  вправе было уменьшить   налогооблагаемую  прибыль   на  сумму   отчислений  в резервный  фонд,  поскольку  право   на  создание   такого  фонда закреплено в п. 2 ст.  33 Закона  "0 предприятиях  и предпринимательской деятельности" и в уставе предприятия.                  

       Однако  этот  пункт  касается  учредительных  документов  и не определяет порядок создания резервного фонда.                   

       Выводы  суда  противоречат  требованиям  действующего законодательства, в  связи с  чем постановление  в этой  части подлежит отмене.                                                         

       В соответствии с п. 9 ст. 2 Закона "О налоге на прибыль предприятий   и  организаций"   при  исчислении   облагаемой  прибыли валовая  прибыль  уменьшается  на  сумму отчислений  в резервный и  другие  аналогичные  по   назначению  фонды.   создаваемые  в соответствии  с  законодательством  предприятиями,  для  которых предусмотрено  создание  таких  фондов.  до  достижения размеров этих  фондов,  установленных  учредительными документами,  но не более 25% уставного капитала.                                  

       Согласно п. 58 Положения о бухгалтерском учете  и отчетности, утвержденного  приказом  Минфина от  20.03.92 г.,  предприятия в соответствии с  законодательными актами  создали за  счет прибыли  резервный   фонд  для   покрытия  непредвиденных   потерь  и убытков.                                                       

       Частное  предприятие  "Аудит" по  своей  организационно-правовой  форме  не  относится к  категории  предприятий,  для которых образование   резервного  фонда   предусмотрено  законодательством.  Следовательно,  оно не  вправе было  уменьшать налогооблагаемую базу за счет отчислений в резервный фонд.               

       В соответствии с подп. А п.  1 ст.  13 Закона  "Об основах налоговой  системы" с  налогоплательщика,  повторно нарушившего налоговое  законодательство,  штраф  взыскивается  в  двукратном размере.                                                       

       Однако  в практике возникли проблемы из-за того, что в налоговом  законодательстве понятие  повторности нарушения  не определено.                                                          

       Судебно-арбитражная  практика  нашла  такой  выход  из данной ситуации. Налоговое законодательство  все же  содержит косвенное указание  на то,  по каким  критериям правонарушение  может быть отнесено  к  повторным.  Такое упоминание  имеется применительно к административным взысканиям.                                 

       Так,  согласно нормам,  регулирующим порядок  наложения административных взысканий  за нарушение  налогового законодательства, повторным признается нарушение,  совершенное в  течение года после  наложения  административного  взыскания за  такое нарушение (п. 12 ст. 7 Закона "О государственной налоговой службе").

       Можно  утверждать,  что  финансовая  ответственность,  предусмотренная  п. 1 ст.  13 Закона  "Об основах налоговой системы", по  своей природе сходна с административной ответственностью и поскольку   также   вытекает   из   правонарушений,   основанных  на властном  подчинении  одной стороны другой.  А если  это так, то вступает  в  силу  принцип  судебно-арбитражной   практики,  закрепленный  ст.  11  Арбитражного  Процессуального  Кодекса   (АПК)  РФ: в   случае   отсутствия   законодательства,   регулирующего  спорное правоотношение,   арбитражный   суд    применяет   законодательство, регулирующее  сходные  отношения,  а   при  отсутствии   такого  законодательства исходит из общих начал и смысла закона.             

       При  применении  в  судебно-арбитражной  практике  финансовой ответственности   за   повторные   налоговые   нарушения  необходимо учитывать 3 существенных обстоятельства:                           

               1)  повторным  признается  нарушение,  совершенное  не обязательно  в том же календарном  году, что  и первое,  а в   течение года как периода времени;                                               

               2) годичный срок исчисляется не  с момента  совершения первого  налогового  нарушения,  а  с   даты  применения  финансовой  ответственности за это нарушение;                                         

               3) второе нарушение  налогового законодательства  должно быть аналогично первому.                                                

       Например,  оба  раза  занижен  налог  на  прибыль  вследствие занижения суммы  прибыли.                                          

       В постановлении  ВАС  №  13 указано,  что Госналогинспекция по  г.  Трехгорному   провела  документальную   проверку  соблюдения приборостроительным   заводом   налогового    законодательства.   По результатам  проверки  приняла  решение  о  взыскании  с  налогоплательщика финансовых  санкций в   шестикратном  размере   на  основании подп.  1 а ст.  13 Закона  "Об основах налоговой системы", устанавливающей   взыскание    штрафа   при    повторном   нарушении в двукратном  размере,  и Указа Президента  № 1773  "О проведении налоговой  амнистии  в   1993  г.",   предусматривающего  взыскание санкций в трехкратном размере решение Госналогинспекции  о  применении  штрафа   в  шестикратном  размере  суммы  сокрытого  и  заниженного  дохода  является неправомерным,   так   как   допущенные  истцом   нарушения  налогового законодательства имели место до принятия данного Указа.       

       В соответствии  с п.  3 названного  Указа в  случае выявления налоговыми органами  после 30.11.93  г. доходов,  сокрытых предприятиями  от  налогообложения,  органы  государственной налоговой  службы  взыскивают  штрафы  в  размере,  превышающем   в  3 раза  размеры  штрафов,  установленных  п. 1  ст. 13  Закона "Об основах налоговой системы".                                    

       Согласно   разъяснению   Государственной   налоговой   службы (ГНС) и Минфина  от 23.03.94 г. "О  внесении дополнений  в письмо ГНС и Минфина России от 04.11.93 г. № ВГ-4-14/178 н  "О порядке  реализации   Указа   Президента   №  1773",   при  установлении нарушений  налогового  законодательства,  совершенных  повторно, штраф  взыскивается  также  в  трехкратном  размере  суммы  либо заниженного  дохода  (прибыли),  либо  налога за  иной сокрытыми или неучтенный объект налогообложения.                         

       При  таких обстоятельствах  арбитражный  суд  первой инстанции необоснованно  отказал  приборостроительному  заводу  в удовлетворении   исковых   требований   о   признании  недействительным решения  Госналогинспекции  о взыскании  штрафных санкций  с учетом повторности нарушений в размере б00%.                      

       В  большинстве  случаев   сторонами  по   арбитражным  делам, связанным   со  спорами   в  сфере   налогообложения,  выступают налогоплательщики,   являющиеся  юридическими   лицами.  Вопросы об  исследовании  степени  вины  юридического лица  в допущенном им нарушении для арбитражной практики в принципе не нов.       

       Что  же  касается  выяснения характера  вины, то  в отношении юридических  лиц этот  вопрос, как  представляется, беспредметен, если под характером вины понимать умысел или неосторожность. Однако  возникает  вопрос  о  возможности   применения  такой ответственности  и  гражданам-предпринимателям, споры  с участием которых рассматриваются арбитражным судом.                  

       Теоретически  это  возможно,  поскольку  гражданин-предприниматель  в социальном аспекте является физическим лицом.         

       В силу п. 1 ст. 13 Закона "Об основах  налоговой системы" взыскиваются недоимки  по налогам  и другим  обязательным платежам, а также суммы  штрафов и  других санкций,  предусмотренных законодательством,  с  юридических  лиц  в  бесспорном порядке,  а с физических - в судебном.                                       

       Так, в постановлении № 4810/95 указано, что Госналогинспекция г.  Перми  обратилась  с  иском  о  взыскании  с  гражданина-предпринимателя  штрафа   за  нарушение   Закона  "О   применении  контрольно-кассовых  машин  при  осуществлении  денежных  расчетов   с  населением".

       Как  видно  из  материалов  дела,  Госналогинспекция произвела проверки   применения  контрольно-кассовых   машин  в   киоске,  принадлежащем    гражданину-предпринимателю,    и     установила    факт продажи товаров без их применения, о чем был составлен акт.         

       Согласно  ст.  7 Закона  "О применении  контрольно-кассовых машин..."  за  продажу  товара  без  их  применения  взыскивается штраф в   размере   350-кратного   размера   минимальной   месячной  оплаты труда.                                                              

       Арбитражный  суд  неправомерно  отказал   налоговой  инспекции в  удовлетворении  исковых  требований,   так  как   нарушение  законодательства   подтверждено   материалами   дела   и   ответчиком  по существу не оспаривается.                                           

       Даже  в  том случае,  если у  гражданина-предпринимателя открыт расчетный  счет  в  банке,  налоговая  инспекция не  вправе списывать с   него   суммы   недоимки   и   финансовых  санкций   в  бесспорном порядке.  При  взыскании  этих  сумм  она  обязана  руководствоваться ст.  24  Закона  "Об  основах  налоговой  системы",  согласно которой срок   исковой   давности  по   претензиям,  предъявляемым   к  физическим лицам по взысканию налогов в бюджет, составляет 3 года.      

       Двойственная  природа  данного   субъекта  предпринимательства проявляется   в   том   случае,  если   у  гражданина-предпринимателя не  оказывается  расчетного  счета.  Тогда  исполнение   приказа  арбитражного  суда  о   взыскании  соответствующих   сумм  производится в   порядке,    предусмотренном   Гражданским    Процессуальным   Кодексом  (ГПК)  для  физических  лиц.  Такой  же  порядок  применяется и  в  том  случае,  если  на  расчетном  счете  гражданина-предпринимателя отсутствуют денежные средства.                               

       Большинство   предпринимателей,   пострадавших   в  последние годы  от  неправомерных  действий   налоговых  органов   и  решивших отстаивать   свои   законные   права,   столкнулись   с  неожиданной дилеммой:  в  каком   порядке  подлежат   защите  эти   права,  если действующий  закон  неоднозначно  регламентирует  данный вопрос, предусматривая  2  различных  способа  защиты.  Причем  один  из них   специально   установлен  налоговым   законодательством,  а другой является  общим для  всех собственников,  чьи имущественные права оказываются нарушенными.