Совершенствование нормативного метода в современных условиях хозяйствования

ify">     Учет  сводов затрат производится на основе учета элементов затрат в носителях учетно-экономической информации (первичных документах, первичных носителях). Построение учета сводов затрат зависит от специфических особенностей того или иного предприятия, прежде всего от характера технологии и организации производства, количества хозяйственных подразделений, их внутрипроизводственной организационной структуры. Кроме того, оказывает влияние учет движения сырья и материалов в производстве (полуфабрикатов собственной выработки), наличие и виды вспомогательных производств и ряд других факторов. В совокупности все эти факторы определяют количество направлений и уровней сводов. Сводный учет затрат на производство при нормативном учете ведут обычно в ведомостях сводного учета затрат на производство, открываемых для определенного вида или группы однородных изделий.

       В настоящее время организации применяют различные формы указанных ведомостей. Типовыми указаниями по нормативному методу учета (1983 г.) рекомендована достаточно сложная форма ведомости, в которой по незавершенному производству на начало и конец месяца, расходам за месяц и себестоимости товарной продукции указываются отдельно данные по текущим нормам, по изменениям норм и по отклонениям от норм. Кроме того, в форме ведомости приведены индексы изменений норм и отклонений от норм по совокупным затратам незавершенного производства и затрат отчетного периода. Некоторые организации применяют формы ведомостей, в которых помимо указанных стоимостных показателей отражены натуральные показатели по основным видам использованных материалов. Ряд организаций применяет упрощенную форму указанных ведомостей, представленную в приложении А.

     Остатки незавершенного производства на начало месяца (гр. 2) в данную ведомость переносят из ведомости предыдущего месяца; отклонения по изменения норм (гр. 3) – из ведомости пересчета остатков незавершенного производства. Остаток незавершенного производства на конец месяца (гр. 12) определяется по данным инвентаризации или оперативного учета и нормам затрат, действующим в отчетном месяце.

       Затраты, приходящиеся на брак (гр. 6), исчисляют по документам о браке и действующим в отчетном месяце нормам; недостатки или излишки, выявленные при инвентаризации незавершенного производства (гр. 7), также оценивают исходя из действующих в отчетном месяце норм.

     Данные  ведомости представляют фактическую  себестоимость выпущенной продукции, расчлененную на слагаемые. В отличие от других методов, при нормативном учете фактическая себестоимость продукции определяется как алгебраическая сумма затрат по норме, отклонений от норм и изменений норм по следующей формуле (2.8): 
 

     Сф = Сн ± Он ± Ин, (2.8) 

где Сф – фактическая себестоимость  выпущенной продукции;

      Сн  – нормативная себестоимость выпущенной продукции;

      Он  – отклонения от норм;

      Ин  – изменения норм.

      На  основе показателей ведомостей сводного учета затрат организации составляют отчетные калькуляции  по всей продукции  в целом и по отдельным видам. Формы калькуляционных расчетов, количество составляемых калькуляций зависят в основном от производственных особенностей организаций. Например, в организациях с большой номенклатурой вырабатываемой продукции отчетные калькуляции составляются по группам однородной продукции; себестоимость отдельных видов продукции определяют коэффициентов, исчисляемых соотношением фактических и нормативных затрат.

      2.5 Учет выпуска продукции нормативным методом 

      Если  организация принимает решение  об использовании нормативного метода, это находит отражение в учетной политике. В этом случае бухучет будет иметь свои особенности. Планом счетов при нормативном методе учета затрат предусмотрено использование счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Счет предназначен для текущего учета выпуска готовой продукции по нормативной себестоимости, а также выявления отклонений фактической себестоимости от нормативной.

      Учет  на счете 40 должен осуществляться следующим  образом. В течение отчетного  периода фактически выпущенная и  сданная на склад готовая продукция, оцененная по нормативной (плановой) себестоимости отражается:

      Д 43 «Готовая продукция»  -  К 40 «Выпуск  продукции (работ, услуг)».

      Сданные заказчикам работы и оказанные услуги отражаются:

      Д 90 «Продажи»  -  К 40.

      По  окончании месяца выявившаяся на счетах 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» фактическая производственная себестоимость выпущенной продукции, сданных работ и оказанных услуг списывается с этих счетов в дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

      В результате на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» формируется информация о выпущенной продукции, сданных  работах и оказанных услугах  в двух оценках: по дебету – фактическая  производственная себестоимость, по кредиту – нормативная (плановая) себестоимость.

      Сопоставлением  дебетового и кредитового оборотов по счету 40 на последнее число каждого месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции, сданных работ или оказанных услуг от нормативной (плановой) себестоимости (далее для краткости будем называть «отклонение»). Экономия, т. е. превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, сторнируется:

      Д 90 – К 40 – на сумму экономии «красным».

      Перерасход, т.е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой), списывается дополнительной записью:

      Д 90 – К 40 – на сумму перерасхода.

      Счет 40 ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет. В данном случае существенным является условие, что списание отклонении не зависит от наличия и объема операций по отгрузке и оплате продукции: сумма отклонения целиком присоединяется к себестоимости реализованной за период продукции, т. е. списывается на счет 90, а не распределяется между остатком готовой продукции на конец периода и реализованной за период продукцией.

      Пример. Организация, производящая продукцию  одного типа, выпустила за месяц 7562 ед. продукции, из них реализовано 7263 ед., нормативная себестоимость единицы  – 18 руб., отпускная цена за единицу – 22 руб., фактические затраты на производство (оборот по дебету счета 20) составили в этом месяце 142 752 руб. Незавершенного производства нет. Указанные операции отражаются в учете следующими записями:

      Д 62 – К 90 – 159786 руб. (7263 ед. * 22 руб.) – отражена выручка от реализации продукции;

      Д 40 – К 20 – 142752 руб.  – списаны  фактические затраты на производство продукции;

      Д 43 – К 40 – 136116 руб. (7562 ед. * 18 руб.) –  списана нормативная себестоимость  произведенной продукции;

      Д 90 – К 43 – 130734 руб. (7263 ед. * 18 руб.) – списана нормативная себестоимость реализованной продукции;

      Д 90 – К 40 – 6636 руб. (142752 руб. – 136116 руб.) – отражено отклонение фактических  затрат от нормативной себестоимости  продукции;

      Д 90  - К 99 – 22416 руб. (159786 руб. – 130734 руб. – 6636 руб.) – отражена прибыль от реализации продукции.

      Необходимо  обратить внимание, что на счете 43 остается сальдо в размере 5382 руб. (136116 руб. – 130734 руб.), которое формируют оставшиеся на складе 299 ед. нереализованной продукции (7562 ед. – 7263 ед.), оцененные по нормативной себестоимости (299 ед. * 18 руб.).

      Таким образом, применение счета 40 приводит к принципиально иной оценке готовой  продукции на складе (товаров отгруженных, выполненных работ или сданных  заказчиком услуг): не по фактической, а по нормативной (плановой, учетной) себестоимости.

      Аналитический учет по счету 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» организуется, как правило, по видам выпускаемой продукции  или по структурным подразделениям организации. В целях управления в конкретной организации могут потребоваться иные аспекты группировки информации на данном счете. 

      2.6 Преимущества и  недостатки нормативного  метода

      Нормативный метод реализуется по-разному  в организациях различных сфер и  масштабов деятельности, однако каждое предприятие, приступая к разработке и внедрению такой системы, должно оценить соотношение ее достоинств и недостатков применительно к своему производству.

      Отметим сначала достоинства нормативного метода.

      1. Нормативы дают возможность составления  детальных бюджетов. Без системы нормативов сложно добиться согласованного движения всех ресурсов в процессе производственной деятельности организации. Особенно это актуально для разветвленных организаций, выпускающих широкий круг продуктов. Нормативы помогают определить потребность в разного вида ресурсах на будущий период и спланировать график получения этих ресурсов.   

      2. Нормативный метод позволяет рассчитать отклонения фактических показателей от плановых и таким образом определить проблемные области, требующие со стороны руководства особого внимания. Это проводится для оперативного вмешательства, а не только в конце года, с целью устранения негативных явлений в производственном процессе и управлении затратами, принятия мер для их предотвращения в будущем.

      3. Система нормативов помогает  сформировать экономическую осведомленность  сотрудников. Нормативы в виде  технологических карт, нормативных  спецификаций, бюджетов помогают  сотрудникам сформировать общее  представление о затратах, связанных  с выпуском продукции. Таким образом, нормативы служат ориентиром в повседневной работе, что дает положительный мотивационный эффект.

      4. Разработка нормативов использования  различных ресурсов (рабочего времени,  количества материалов, необходимых  для производства единицы продукции) стимулирует руководство и сотрудников к поиску более эффективных методов работы.

      5. Нормативное калькулирование может  служить базой для определения  себестоимости продукции и цены  ее реализации. Фактические затраты  ресурсов могут варьироваться в течение года или от одной партии изделий к другой. Это приводит к колебаниям себестоимости единицы продукции и определенным трудностям в процессе ценообразования, оценки стоимости запасов и прибыли. Нормативное калькулирование дает возможность формировать эти показатели предварительно, независимо от колебаний фактических показателей.

      Вместе  с отмеченными достоинствами  нормативного метода в его использовании  встречается и ряд сложностей.

      1. Одна из сложностей – разработка  приемлемых нормативов эффективности  работы. Здесь возникает проблема выбора идеальных или реально достижимых нормативов. Слишком жесткие нормативы негативно отражаются на производственных отношениях, поскольку могут рассматриваться рабочими как невыполнимые. С другой стороны, нормативы, предусматривающие существенный «резерв производительности», не будут способствовать мотивации сотрудников и улучшению результативности их деятельности.

      2. Нормативный метод невозможно  применять в случае неоднородности  выпускаемой продукции. Калькулирование  по нормативным затратам оправдано в тех случаях, когда производство представляет собой последовательность однородных операций, а продукция относительно однородна. В случаях изготовления единичной высокотехнологичной продукции, уникальных новых технологий, а также в производстве неоднородной продукции калькулирование по нормативным затратам затруднено. Однако из этого не следует, что нормативный метод нельзя применить там, где выпуск продукции не носит массового или серийного характера. Очень часто нормативное калькулирование используется в организациях сферы услуг, нормирование используется в учреждениях здравоохранения, образования.

      3. Слишком большое внимание к  операционным нормативам может  отвлечь внимание от стратегических  целей организации. Операционные  аспекты деятельности организации гораздо больше детализированы по сравнению со стратегическими, поэтому менеджеры, ответственные за выполнение нормативов, часто воспринимают их как более важные, чем долгосрочные цели и задачи.

      4. Большой проблемой является разработка нормативов в периоды экономической нестабильности и высокой инфляции. Но даже если  общий темп инфляции невелик, она может по-разному влиять на различные составляющие доходов и затрат организации.