Финансовая ответственность в сфере налогообложения

     Как в КоАП РФ, так и в НК РФ не сформулировано определение ответственности. По смыслу правовых норм, содержащихся в обоих  кодексах, ответственность трактуется как применение наказания к виновному  лицу. В частности, пункт 1 ст. 114 НК РФ указывает: "Налоговая санкция  является мерой ответственности  за совершенное правонарушение". Правильнее, однако, сказать: применение штрафа в отношении налогоплательщика, совершившего налоговое правонарушение, есть одна из мер административной (налоговой) ответственности. Винновое лицо отвечает за содеянное и претерпевает неблагоприятные последствия с  момента совершения налогового правонарушения в процессе реализации первых элементов  ответственности, давая объяснения и возражая по поводу материалов проверки, периодически подвергаясь правовой отрицательной оценке со стороны  налогового органа, а также суда.

     Изложенное  позволяет сформулировать следующее  определение административной (налоговой) ответственности: она представляет собой систему мер органа налогового администрирования (суда) в отношении  обнаруженного налогового правонарушения, в процессе реализации которых:

     1) виновное лицо вправе дать  объяснения и сделать возражения  по поводу предъявленного обвинения; 

     2) противоправное деяние подвергается  правовой оценке;

     3) на основе правовой отрицательной  оценки к нарушителю применяется  соответствующая налоговая санкция. [11, с. 210] 
 
 
 
 
 
 
 

     

3. ВИДЫ  ПРАВОНАРУШЕНИЙ, СОВЕРШАЕМЫХ В СФЕРЕ  НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЙ

 

     Совершаемые в обществе правонарушения не однородны по своему характеру, однако по степени общественной опасности и юридическому оформлению теория права объединяет их в две  группы: преступления и проступки.

     Также в сфере налоговых правоотношений, в зависимости от степени общественной опасности, все правонарушения можно  подразделить на налоговые преступления (меры ответственности, за которые предусмотрены  нормами уголовного права) и правонарушения, которые не имеют характера налогового преступления.

     Выделяют следующие основания привлечения к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах:

     налоговые правонарушения;

     нарушения законодательства о налогах и  сборах, содержащие признаки административных правонарушений (налоговые проступки);

     преступления, связанные с нарушением законодательства о налогах и сборах (налоговые  преступления).

     Считается, что термин "налоговое правонарушение" может использоваться и пониматься в двух смыслах - в "широком" и "узком".

     Налоговое правонарушение в "широком" смысле представляет собой любое противоправное виновное наказуемое деяние, совершенное  в сфере налогообложения, выражающееся в нарушении норм законодательства о налогах и сборах и налогового законодательства в целом, вне зависимости  от того, нормами какой отрасли  законодательства установлена конкретная ответственность за совершение такого противоправного деяния. При этом авторы в качестве синонима налогового правонарушения предлагают использовать термин "правонарушение в сфере  налогообложения".

     Исходя  из этого, выделяют три вида налоговых  правонарушений:

     1) налоговые правонарушения, ответственность  за совершение которых установлена  НК РФ;

     2) административные правонарушения  в сфере налогообложения (налоговые  правонарушения, ответственность за  совершение которых установлена  КоАП РФ);

     3) уголовные правонарушения (преступления) в сфере налогообложения (налоговые  преступления, ответственность за  совершение которых установлена  УК РФ). [11, с. 256]

     В процессе установления содержания и  правовой природы некриминальных налоговых  правонарушений возникает проблема соотношения тех налоговых правонарушений, ответственность за совершение которых  установлена как нормами НК РФ, так и нормами КоАП РФ.

     Так, ответственность за совершение налоговых  правонарушений, регулируемая нормами  НК РФ установлена в гл. 16 "Виды налоговых правонарушений и ответственность  за их совершение" и гл. 18 НК РФ "Виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных  законодательством о налогах  и сборах, и ответственность за их совершение".

     Ответственность за совершение административных правонарушений в сфере налогообложения установлена  в некоторых статьях гл. 14 КоАП РФ "Административные правонарушения в области финансов, налогов и  сборов, рынка ценных бумаг" (ст. ст. 15.3, 15.4, 15.5, 15.6, 15.7, 15.8, 15.9, 15.10), а также  в одной из норм гл. 16 КоАП РФ "Административные правонарушения в области таможенного  дела (нарушения таможенных правил)", а именно в ст. 16.22 КоАП РФ "Нарушение  сроков уплаты налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу  РФ". [3]

     В этой связи следует отметить, что  вопрос о соотношении правовой природе, а также стройной и последовательной классификации этих некриминальных налоговых правонарушений, до сих  пор в научной литературе не определен.

     В содержание непосредственно налоговой ответственности включается:

     ответственность за совершение собственно (выделено авторами) налоговых правонарушений;

     ответственность за нарушения законодательства о  налогах и сборах в связи с  перемещением товаров через таможенную границу;

     ответственность за нарушения банками обязанностей, предусмотренных законодательством  о налогах и сборах.

     Непосредственно налоговые правонарушения это только те правонарушения, ответственность  за которые установлена соответствующими статьями гл. 16 НК РФ и нарушения  банками своих обязанностей в  налоговой сфере (т.е. по гл. 18 НК РФ) налоговыми правонарушениями не являются.

     С учетом того, что отношения по поводу ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах в связи  с перемещением товаров через  таможенную границу, с 1 июля 2002 года была законодателем полностью отнесена в предмет правового регулирования  КоАП РФ, данный как таковой вопрос утратил в настоящее время  свою актуальность. [10, с. 67]

     Хотя  с другой стороны, представляется, что  такой произвольный, или даже "лихой" перенос законодателем всех вопросов налогово-таможенной ответственности  из НК РФ и Таможенного кодекса  РФ в КоАП РФ, концептуально не обоснован. По нашему мнению это обусловлено  тем, что налоговые отношения, несмотря на специфику своего проявления в  той или иной сфере общественной деятельности (таможенное дело, промышленность, строительство, сельское хозяйство  и др.) остаются всегда и везде  именно налоговыми. Никакой особой специфики, которая бы насущно потребовала  бы отнести типично налогово-правовой состав налогового правонарушения по несвоевременной уплате налогов  и сборов, подлежащих уплате в связи  с перемещением товаров через  таможенную границу РФ, по нашему мнению не имеется. Ранее, до 1 июля 2002 года, данное правонарушение регламентировалось п. 2 ст. 122 НК РФ "Неуплата или неполная уплата налогов".

     Кроме того, представляется, что разработчики законопроекта и законодатель "не просто" перенесли один состав налогового правонарушения из одного кодекса в  другой, но и необоснованно (и даже, так и хочется сказать, неграмотно) провели полную содержательную реформацию данного деяния.

     Так, в настоящий момент ст. 122 НК РФ применяется  только тогда, когда выявленные налоговым  органом неуплата или неполная уплата налога, имеют место именно на момент выявления. Таким образом, в данной ситуации правонарушение не только выявляется, но и в какой-то степени пресекается, а в дальнейшем и наказывается соответственным образом.

     Позиция по поводу банковских налоговых правонарушений представляется спорной, так как  ст. 106 НК РФ в своем содержании "налогового правонарушения" непосредственно  охватывает, в том числе и правонарушения, допущенные банками. То, что в названии гл. 18 НК РФ и в некоторых ее статьях законодатель использует термин "нарушение", не исключает того, что данные деликты носят характер именно правонарушений, а термин "нарушение" предназначен для выделения видовой характеристики содержания тех или иных конкретных правонарушений.

     Основным отличием налогового правонарушение в его "узком" смысле выступает фактор правового источника, в котором юридически закреплен порядок применения предусмотренных за такое противоправное деяние мер государственного воздействия- иначе говоря, "фактор правовой природы ответственности".

     Налоговое правонарушение в "узком" смысле представляет собой виновно совершенное  в сфере налогообложения противоправное (т.е. в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и их представителей, за совершение которого установлена  юридическая ответственность законодательством  о налогах и сборах (НК РФ).

     При этом вышеуказанные налоговые правонарушения в свою очередь делятся на:

     а) общие налоговые правонарушения (налоговые правонарушения налогоплательщиков, налоговых агентов, экспертов, переводчиков, специалистов) и

     б) специальные налоговые правонарушения (налоговые правонарушения банков). [11, с. 320]

     Анализируя сущность ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, можно указать, что "неоднородность правовой природы ответственности по НК РФ" привела к выделению самим законодателем двух видов ответственности по налоговому законодательству:

     ответственность за налоговые правонарушения;

     ответственность за иные предусмотренные налоговым  законодательством нарушения.

     Причем, под налоговыми правонарушениями понимаются нарушения, посягающие на имущественные интересы государства, связанные с неуплатой (неперечислением) налоговых платежей. Все остальные налоговые правонарушения, предусмотренные НК РФ, характеризуются как чисто административные. Так можно отметить, что "еще меньше оснований говорить об особой правовой природе ответственности за налоговые правонарушения таких субъектов, как свидетель по делу о налоговом правонарушении, а также эксперт, переводчик или специалист, привлекаемых к участию в проведении налоговой проверки. Представляется, что ответственность указанных субъектов является административно-правовой по своей сущности".

     Вместе  с тем представляется, что налоговое  правонарушение как самостоятельная  разновидность юридико-фактического основания для наступления ответственности, предусмотренной НК РФ, представляет собой такое общественно вредное  деяния, которое непосредственно  установлено НК РФ, независимо от того, к какой отраслевой природе те или иные правонарушения ближе (или  дальше).

     Ведь  все налоговые правонарушения, которые  предусмотрены гл. 16 НК РФ, непосредственно  совершаются в сфере налоговых  отношений, которые регулируются единым кодифицированным законодательным  актом- НК РФ.

     Кроме того, права и обязанности лиц, подлежащих ответственности за совершение налоговых правонарушений, так или  иначе, установлены НК РФ, поэтому нет ничего удивительного в том, что и составы налоговых правонарушений, также предусмотрены в одном кодифицированном законодательном акте.

     Другое  дело, что ряд авторов считают  изначально излишним закрепление в  НК РФ отношений, возникающих между  свидетелями, экспертами и налоговыми органами по поводу дачи последними правдивых  показаний и заключений, так как  данные отношения выходят за рамки  налогового регулирования. Вместе с  тем, до тех пор пока отношения  по осуществлению налогового контроля, как особой формы государственного контроля за соблюдение законности в  сфере налогообложения, и участие  в них вышеуказанных лиц закреплены именно в НК РФ (ст. 2, ст. 82, 87, 88, 89, 90, 95, 96, 97, 128, 129), то выделение данных правонарушений в какую-либо иную группу правонарушений, позиционированных иначе, чем налоговые, необоснованно.

     То  же самое касается и нарушений  банков, за ненадлежащее исполнение своих  обязанностей, предусмотренных законодательством  о налогах и сборах (гл. 18 НК РФ). Как уже отмечалось выше, то обстоятельство, что "банковско-налоговым нарушениям" формально, исходя из текстуальной конструкции  НК РФ и его содержательной системы, было отказано законодателем в признании их "налоговыми правонарушениями" не обоснованно. Особо наглядно это стало проявляться после внесения Федеральным законом от 9 июля 1999 N 154-ФЗ изменений и дополнений в ст. 106 НК РФ. После внесения изменений в НК РФ объективных оснований для такого разграничения не осталось, поскольку любое лицо, несущее предусмотренную НК РФ ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, признается субъектом налогового правонарушения.