Усовершенствование аудита капитальных вложений

При проверке операций по учету  капитальных вложений аудитору целесообразно использовать тест внутреннего контроля, что позволяет оценить его надежность и скорректировать программу проведения проверки.

Таблица 2.5.

Тест внутреннего контроля учета капитальных вложений

№ п/п	Содержание вопроса или  объекта исследования	Содержание ответа (результат  проверки)	Выводы и решения аудитора
1	Определяется ли кто несет ответственность за операции с ценными бумагами и порядок санкционирования данных операций	Операции не санкционируют  не те лица, а отдельные операции вообще не санкционируются	Внутренний контроль неудовлетворительный
2	Каким образом организована передача информации о приобретении и продаже капитальных вложений, получении доходов по ним из отдела ценных бумаг в бухгалтерию организации? Созданы ли условия обеспечения сохранности капитальных вложений?	Ценные бумаги хранятся в  кассе, депозитарии, у капитальных агентов организации, доступ к их оформлению и документации ограничен	Условия, обеспечивающие сохранность ценных бумаг удовлетворительны
3	Проводятся ли инвентаризации капитальных вложений?	Проводятся только в конце  года	Необходимо провести сплошную инвентаризацию
4	Проводятся ли проверки полноты  и своевременности отражения  в учете капитальных вложений?	Осуществляется выборочный контроль	Риск контроля высокий. Необходимо провести сплошную инвентаризацию
5	Формируются ли резервы под  обесценение ценных бумаг?	Да, в соответствии с учетной  политикой	Уточнить правильность формирования резервов
6	Определены ли состав и  порядок формирования первоначальной стоимости капитальных вложений?	Определены	Анализ состава и порядка формирования первоначальной стоимости финансовых вложений
7	Организован ли эффективный аналитический учет капитальных вложений?	Аналитический учет ведется  по видам капитальных вложений	Анализ данных аналитического учета по регистрам
8	Разработаны ли схемы отражения  на счетах капитальных вложений?	Схем нет, имеется рабочий  план счетов	Высока вероятность ошибок в корреспонденции счетов
9	Произведена ли классификация  капитальных вложений?	Да	Анализ правильности классификации

 

2.3. Источники информации для проверки

 

Источники информации для проверки учета капитальных вложений можно разделить на несколько групп:

1) Приказ об учетной политике организации. По приказу об учетной политике организации аудитор может ознакомиться с:

- порядком признания доходов  от капитальных вложений доходами от обычных видов деятельности (профессиональные участники рынка ценных бумаг) или операционными доходами;

- рабочим планом счетов, используемых для отражения ценных  бумаг;

- применяемой формой бухгалтерского  учета и перечнем учетных регистров,  составляемых бухгалтерией организации;

- документооборотом (графиком  документооборота) первичных документов, связанных с учетом ценных  бумаг;

- перечнем лиц, которым  предоставлено право подписи  документов, оформляющих операции с ценными бумагами;

- формами первичных документов, разработанных и утвержденных  организацией для учета ценных  бумаг.

В организациях, использующих единую журнально-ордерную форму учета, применяются журналы - ордера, в которых  отражаются операции и накапливается  информация, содержащаяся в принятых к учету первичных документах. Перечень регистров, составленных организацией, утверждается приказом об учетной политике.

2) Первичные учетные документы по учету капитальных вложений, в том числе:

- документы приема-передачи  вкладов в уставные капиталы 
других организаций;

- документы приема-передачи  вкладов в совместную деятельность;

- свидетельства  на суммы произведенных вкладов  в другие 
предприятия;

- документы приема-передачи  ценных бумаг;

- платежные поручения  и выписки банка;

- приходные и  расходные кассовые ордера.

3) Документы, устанавливающие обязательства сторон по сделкам, в том числе:

- учредительные  документы;

- выписки из реестра  акционеров;

- выписки из  протоколов собраний акционеров, учредителей, 
совета директоров и т.п.;

- сертификаты акций и  другие ценные бумаги;

- договоры займа;

- договоры о  совместной деятельности (договоры  простого товарищества).

4) Учетные регистры, в том числе Главная книга, журналы- 
ордера, ведомости, машинограммы (в случае применения вычислительной техники) по счетам бухгалтерского учета 08 «Капитальные 
вложения», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», а также 55 «Специальные счета в банках», 91 «Прочие доходы и расходы» и т.д.

К этой группе можно также  отнести регистры налогового учета по налогу на прибыль.

5. Формы учетной документации по инвентаризации:

- приказ о  создании комиссии по инвентаризации;

- ведомости результатов  инвентаризации;

- инвентаризационные  описи ценных бумаг, бланков  строгой 
отчетности и т.п.

5. Прочие, например, Книга учета ценных бумаг и т.д.

 

2.4. Отчет аудитора

 

Бухгалтерский учет ОАО «ИннПлюс» строится с применением журнально-ордерной формы учета с использованием ПЭВМ. Учётные регистры синтетического и аналитического учёта ведутся по установленным формам, исправительные записи в них оформляются соответствующими бухгалтерскими справками. Формы и порядок заполнения первичных документов соответствует требованиям Закона «О бухгалтерском учёте» от 21.11.96г. №129-ФЗ.

 При проверке приказа  об учетной политике, аудитором  было выявлено, что раскрыты не  все элементы учетной политики. Не приведены сведения о документообороте  организации и формах первичных  учетных документов. При проведении  опроса работников аудитор сделал  вывод о низкой степени надежности  системы внутреннего контроля. В  ходе проверки хозяйственных  операций им были установлены  следующие нарушения:

1. При проверке операций  по передаче в уставный капитал  другой организации нематериальных  активов было установлено, что  остаточная стоимость нематериальных активов составила 40000руб., а в учредительном договоре их стоимость определена в 45000руб. По этой операции бухгалтерские записи были сделаны неправильно. Исправительные записи должны иметь вид:

 Дт 08 Кт 83-5000 руб. - методом «Красное сторно»

 Дт 08 Кт 91-5000 руб.

 Данная ошибка привела  к искажению финансового результата  организации и завышению показателя  «добавочный капитал».

2. Обнаружена выписка  из протокола собрания акционеров  на сумму 10000руб., однако в журнале  хозяйственных операций сделана  запись на сумму 9100руб. Таким  образом, занижен показатель финансового результата и сумма уплаченных налогов на 900руб. Во второй операции бухгалтерские проводки должны иметь вид:

 Дт 76 Кт 91 - 10000 руб.

 Дт 91 Кт 76 - 900 руб.

 Дт 51 Кт 76 - 9100 руб.

3. В ходе проверки было  выявлено, что организация получила  кредит на приобретение ценных  бумаг в сумме 300000 руб. под  55% годовых на 3 месяца. Ставка рефинансирования 60%.

В бухгалтерском учете  эта операция должна быть отражена следующим образом:

Дт 51 Кт 66 – 300000руб.

Дт 76 Кт 51 – 300000руб.

Дт 76 Кт 66 – 41250руб.

Дт 08-1 Кт 76- 341250руб.

Дт 66 Кт 51 – 41250руб.

В результате этой операции на 41250 руб. была занижена стоимость  капитальных вложений – на сумму процентов за кредит, начисленных до момента принятия капитальных вложений к учету, и завышены расходы. Это оказало влияние на достоверность финансового результата.

 

Глава 3. Усовершенствование аудита капитальных вложений

в ОАО «ИннПлюс»

 

3.1. Улучшение бухгалтерского оформления хозяйственных

договоров

 

В предыдущих разделах работы приводились данные о значительной дебиторской задолженности заказчиков перед ОАО «ИннПлюс». При этом ее размеры на конец 2008 г. заметно возросли (форма № 1, строка 240). Это требует более тщательного составления хозяйственных договоров с контрагентами, включения в договора положений, ужесточающих санкции  за их ненадлежащее исполнение.

Объектом бухгалтерского учета по договору на строительство  у подрядчика являются затраты по объекту строительства, производимые при выполнении отдельных видов работ на объектах, возводимых по одному проекту или договору на строительство. Подрядчик может вести бухгалтерский учет затрат по нескольким договорам, заключенным с одним застройщиком или несколькими застройщиками, если они относятся к одному проекту.

Расчеты с заказчиками  могут осуществляться в виде авансовых  платежей за выполненные подрядчиком работы или после завершения всех работ на объекте строительства. Для отражения авансовых платежей от заказчиков бухгалтерии предприятия рекомендуется ввести дополнительный субсчет "Авансы полученные" к счету 62. Такие расчеты были бы предпочтительнее для подрядчика. Они способствовали бы уменьшению дебиторской задолженности. Кроме того, это позволяло бы предприятию использовать в денежном обороте больше средств.

Вторая особенность, связанная  с учетом договоров, - определение  даты реализации договора по моменту поступления денежных средств на расчетный счет (кассовый метод), а не по моменту представления счетов-фактур заказчику, что практикуется в настоящее время. Это облегчило бы условия расчетов с бюджетом по НДС. Правда, с 2006 г. очередные поправки Налогового кодекса эту возможность устранили.

Тем не менее при заключении договора "по моменту перехода прав по мере готовности объекта" предприятию ОАО «ИннПлюс» рекомендуется включать условие перехода собственности на строительную продукцию после оплаты всех работ по договору или вводимому в действие объекту. В данном случае необходимо пользоваться счетом 45 "Товары отгруженные", так как до момента оплаты всех работ по объекту или договору они остаются собственностью подрядчика. Стоимость незавершенного производства с момента подписания акта выполненных работ необходимо списывать проводкой: Дт 45 Кт 20.

Кроме договоров  на выполнение строительно-монтажных  и ремонтных работ, ОАО «ИннПлюс» заключает и выполняет договора на реализацию излишней строительной продукции, материалов, а иногда и основных средств. Ошибочно эти операции отражаются в учете с помощью счета 90 "Продажи". Это приводит к искажению выручки от реализации выполненных строительных работ и соответственно к неправильному определению финансового результата от сданных заказчикам ремонтных и строительных работ. В свою очередь, это ведет к искажению данных в налоговой декларации по налогу на прибыль.

При реализации материалов следует использовать счет 91 "Прочие доходы и расходы" и ввести дополнительные субсчета:

91-2 " Продажа строительных материалов";

91-3 "Реализация строительной продукции".

Данная реализация должна отражаться следующим образом:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями" Кредит 91-2 "Продажа строительных материалов"; Дебет 62 "Расчеты с заказчиками" Кредит 91-3 "Реализация строительной продукции".

В целом рекомендации по улучшению бухгалтерской экспертизы и оформления хозяйственных договоров  в ОАО «ИннПлюс» можно представить для краткости и наглядности в виде схемы (рисунок 3.1).

 

 

 

 

 

 

 

 

Рисунок 3.1 - Состав рекомендуемых мер по улучшению бухгалтерского оформления хозяйственных договоров ОАО «ИннПлюс» заказчиками

 

3.2. Введение регистров  налогового учета, отражающих  затраты 
на выполнение строительных работ

 

В главе 25 "Налог на прибыль  организаций" Налогового кодекса РФ на законодательном уровне дано определение налогового учета как системы обобщения информации для определения налоговой базы по данному налогу на основе первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом.

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом руководителя.

Данные налогового учета - это показатели, которые учитываются  в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения. Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения.

В изученные годы обследованное  предприятие для определения  налогооблагаемой базы при расчете налога на прибыль не использовало регистры налогового учета. Это в существенной мере затрудняло группировку расходов и доходов в целях налогообложения и ставило предприятие перед угрозой штрафов со стороны налоговых органов. В связи с этим далее приводятся некоторые регистры налогового учета, предлагаемые предприятию.