Техника проведения внешнего аудита в коммерческих банках и пути их совершенствования

Глава 1. Теоретические  основы организации  внешнего аудита в  коммерческих банках. 

1.1. Сущность, типы и  виды аудита. Постулаты  аудита. 

      В современных условиях, проводя исследования в области банковской деятельности, необходимо самым тщательным образом проанализировать, какие факторы сегодня сдерживают рост сбережений, их приток в банковскую систему, и принять дополнительные меры. Речь идет о создании действенных и долгосрочных стимулов в привлечении свободных средств населения и хозяйствующих субъектов в банковский сектор, о наращивании возможностей банковского сектора для расширения кредитования реального сектора экономики.

      Кардинально следует перестроить работу банков в связи с возложением на них  задач по расширению инвестиционной деятельности. В первую очередь надо укрепить специальные службы коммерческих банков, которые занимаются экспертизой и открытием финансирования инвестиционных проектов. Непоследнюю роль в решении данных вопросов играет степень развития и состояния банковского аудита.

      Президент Узбекистана И. Каримов сказал: «Убежден, что реализация выработанных нами антикризисных мер позволит не только достойно противостоять вызовам и угрозам мирового финансово-экономического кризиса, предотвратить его негативное влияние на нашу экономику, но и выйти после его завершения еще с более сильной, устойчивой, сбалансированной экономикой, занять свою прочную нишу на мировых рынках, обеспечить на этой основе динамичный экономический рост, последовательное решение задач по дальнейшему повышению уровня жизни и благосостояния нашего населения»¹.

    Существует  несколько понятий “аудит”. Иногда его пытаются дать  через перечисление составляющих элементов – планирование, исследование, проверка, представление  отчета и т.д., но такой подход ничего не говорит о цели аудита. Аудит определяется как деятельность по оказанию необходимой обществу услуги с целью подтверждения видимого правдоподобия опубликованной финансовой отчетности предприятий с ограниченной ответственностью.

      Аудитор – латинское слово, имеющее древние  корни и означающее собственно слушатель, выслушивающий (см. Приложение 1).

      Возникновение аудита как новой доверительной  формы проверки финансово-экономической  деятельности экономических субъектов  вызвано появлением новых организационно-правовых форм этих субъектов. Понятно, что действительные собственники были заинтересованы в получении достоверной информации о финансово-экономическом положении ‘’родных’’ предприятий и организаций, обоснованных заключений по их ближайшей и долговременной перспективе.

      Необходимо отметить, что  аудиторская деятельность как таковая порождена рыночной экономикой и является составной частью механизма этой экономики.

    Подотчетность означает, что закон или традиция требуют от лица представить отчет о своих действиях тем, кто имеет в этом законный интерес. Так, директора подотчетны акционерам, а правительство - своим избирателям.

    Аудит как принципиальное средство обеспечения  подотчетности – довольно общая  концепция. При конкретном подходе  это:

• гарантия того, что отчетность точна  и не содержит существенных ошибок;
• гарантия отсутствия не выявленных злоупотреблений и средство предупреждения злоупотреблений в будущем;
• гарантия честности администрации;
• прогноз стоимости предприятия (на основании проаудированного баланса).

    Аудиторы  считают свое предназначение в другом направлении. Они работают в рамках законодательства, которое требует от них “сформировать мнение о верности и объективности опубликованной финансовой отчетности”. Из этого следует, что речь не идет о предоставлении каких-либо “гарантий”. Если аудит проводился в соответствии с общепринятыми стандартами, то не может быть никаких обвинений аудитора в случае, если его мнение оказалось неверным.

    Также отмечено, что “ответственность за предоставление финансовой отчетности, дающей верную и объективную информацию о финансовом состоянии компании, непосредственно возложена на ее директоров. Роль аудиторов состоит в предоставлении собственникам компании независимого отчета о надлежащем составлении баланса и отчета о прибылях и убытках, а также о том, дают ли эти документы верную и объективную информацию о состоянии дел компании на конец финансового года и о ее прибылях и убытках за этот год. Их роль, таким образом, скорее чисто исследовательская, чем творческая” (Лорд Джаунси).²

    В современных условиях законодательное оформление аудита в нашей республике началось в 1992 году, когда, одним из первых законов, согласно Постановления Верховного Совета Республики Узбекистан № 735 – XII от 9 декабря 1992 года был утвержден Закон Республики Узбекистан “Об аудиторской деятельности” № 734 от 9 декабря 1992 г (см. также рис. 1 Прил.1)

      В 2000 году 26 мая в существующий закон были внесены дополнения и изменения, с которыми он был утвержден в новой редакции.

      В статье 2 данного Закона аудиторская деятельность формулируется следующим образом "Под аудиторской деятельностью понимается предпринимательская деятельность аудиторских организаций по проведению аудиторских проверок и оказанию иных сопутствующих профессиональных услуг"³.

      Основополагающий  принцип аудита – его независимость; аудитор независим тогда и только тогда, когда он свободен от контроля или влияния с чьей-либо стороны. Объективность – это образ мышления, принимающий во внимание только факты, имеющие отношение к данному делу, что в свою очередь предполагает интеллектуальную честность – не просто честность в обычном смысле этого слова, но истинность и объективность подхода к делу в целом, ибо подразумевается, что внешние аудиторы должны быть независимыми и объективными.

      Аудитор должен быть независим от клиентов в финансовых и личных отношениях. Аудитор находящийся в финансовой зависимости от клиента или имеющий с ним давние личные отношения не будет обладать необходимым уровнем объективности, когда ему придется оценивать адекватность аудиторских свидетельств, и не будет противостоять попыткам администрации либо сузить, либо изменить сферу аудиторской проверки, либо оказать влияние на содержание аудиторского заключения.

      Мауц  и Шараф в своей книге “Философия аудита” предлагают следующую классификацию  независимости “практика”:

      1. Независимость при планировании: свобода от контроля и посторонних влияний при выборке методик и процедур проведения аудита, а также сферы их применения. Аудитор должен быть свободен при разработке своих планов.

      2. Независимость при исследовании: свобода от контроля и посторонних влияний при выборе для проверки сфер, областей деятельности, личных отношений и управленческих процедур. Аудитор должен иметь доступ ко всем законным источникам информации.

      3. Независимость при представлении заключения: свобода от контроля и посторонних влияний при заявлении о фактах, выявленных в процессе аудита, или при представлении рекомендаций и заключения как результата проверки.⁴

      Аудит различают трех типов: операционный аудит, аудит на соответствие и аудит финансовой отчетности.

      Операционный  аудит – это проверка любой части процедур и методов функционирования хозяйственной системы в целях оценки производительности и эффективности. В операционном аудите проверки не ограничиваются бухгалтерским учетом. Они могут включать оценку организационной структуры, компьютерных операций, методов производства, маркетинга и любой другой области, в которой аудитор квалифицирован.

      Выполнение  операционного аудита и сообщение  о его результатах определяются не так легко, как при аудите других видов. Эффективность операций гораздо сложнее объективно оценить, нежели их соответствие инструкциям или представление финансовой отчетности, не противоречащей общепринятым бухгалтерским принципам; а установленные критерии для оценки информации при каждом конкретном аудите крайне субъективны. С этой позиции операционный аудит больше похож на консалтинг администрации, чем на то, что обычно считается аудитом.

      Цель  аудита на соответствие – определить, соблюдаются ли в хозяйственной системе те специфические процедуры или правила, которые предписаны персоналу вышестоящим руководством (администрацией). Этот аудит включает выяснение того, следует ли бухгалтерский персонал тем процедурам, которые предписаны управляющим, проверку соответствия уровня заработной платы минимальному уровню, гарантированному законом, или проверку контрактов с банками и другими кредиторами для гарантирования соблюдения компанией юридических норм.

      Результаты  аудита на соответствие обычно сообщаются администрации, в противоположность сторонним пользователям, являющейся основной группой, озабоченной сферой соответствия определенным предписанным процедурам и правилам.

      Аудит финансовой отчетности выполняется для определения того, согласуется ли сводная финансовая отчетность (проверяемая, поддающаяся количественной оценке информация) с определенными критериями. Обычно критериями являются общепринятые бухгалтерские принципы, хотя распространена также практика проведения аудита финансовой отчетности на основе имеющихся денежных средств или на какой-то другой основе, свойственной бухгалтерии проверяемой хозяйственной системы. Финансовая отчетность в самом общем случае включает бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках и отчет о движении средств и сопутствующие документы, на которых в них имелись ссылки.

      Эффективен  тот вариант, когда один аудитор  выполняет аудит и делает заключение, на которое могут положиться все  пользователи, чем тот, при котором  каждый пользователь проводил бы свой собственный аудит. «Если пользователь считает, что общий аудит какого-либо бизнеса может дать финансовую информацию, достаточную для банка, решающего вопрос о выдаче этой компании ссуды, но корпорация, рассматривающая вопрос о слиянии этой компании, может захотеть узнать стоимость заложенного недвижимого имущества и иметь другую информацию, необходимую для принятия решения. Корпорация может использовать своих собственных аудиторов для получения дополнительной  информации».⁵

      Аудит подразделяется на два вида: внешний  и внутренний. «В то же время с понятием “аудит” связывают проверки, выполняемые аудитором в полной мере независимым от собственников, акционеров и исполнительных органов экономического субъекта с целью выражения объективного мнения о достоверности отчетности».⁶

      Внешний аудит проводится независимым аудитором, причем его независимость определяется как законодательными, так и этическими нормами.

      Закон Республики Узбекистан “Об аудиторской  деятельности” от 26 мая 2000 г. определяет, что обязательный аудит проводится ежегодно, а инициативный аудит проводится в любое время по решению хозяйствующего субъекта  или других  заказчиков аудиторской   проверки в порядке, предусмотренном законодательством.

      Предмет,  сроки   и  другие условия проведения инициативной аудиторской  проверки определяются договором о проведении аудиторской проверки, заключаемым между заказчиком аудиторской проверки и аудиторской организацией.

      Для проведения обязательного аудита перед  аудитором стоит единственная цель – формирование и последующее  выражение мнения о достоверности во всех существенных аспектах аудируемой бухгалтерской отчетности. Однако необходимо ставить цели и задачи охвата деятельности банка во всех аспектах банковской деятельности, насколько это возможно, так как современное развитие банковской деятельности и появление новых видов банковских продуктов способствует возникновению новых проблем и рисков присущих этой сфере деятельности.

      Внутреннему аудиту и решаемым им задачам дается следующее определение:

      “Задача внутренней аудиторской службы состоит в помощи членам организации эффективно выполнять свои должностные обязанности – отдел внутреннего аудита является составной частью организации и функционирует в рамках политики, определенной руководством и правлением”⁷.

      Внутренний  аудит имеет существенные и кардинальные отличия от внешнего аудита:

1. Независимость  внутреннего аудитора условна,  поскольку определяется его подчиненностью  в организации – непосредственно  директору или его заместителю,  правлению или собранию акционеров. Но в любом случае внутренний аудитор имеет перед организацией обязательства и финансовую заинтересованность, определяемые договором трудового найма и внутренним распорядком.