Аудит виробничих запасів

На початку аудиту виробничих запасів слід також перевірити стан складських приміщень, оснащення  місць зберігання цінностей вагами, мірною тарою та іншими вимірювальними приладами. Склади мають бути оснащені стелажами та іншими пристроями для збереження матеріалів. Аудитор повинен розглянути стан охорони підприємства і дотримання пропускного режиму.

Як свідчить практика, основними причинами нестач і  розкрадань товарно-матеріальних цінностей є:

• відсутність у ряді виробництв технічно обгрунтованих норм витрат сировини і матеріалів;
• списання матеріалів на виробництво за завищеними нормами або заміна дорогої сировини більш дешевою без відображення цього у бухгалтерському обліку;
• застосування невиправдано високих норм природного збитку та виробничих витрат;
• приймання та відпуск матеріалів без зважування, обміру, перерахування і технічних випробувань якості;
• недостатня відповідальність посадових осіб за своєчасне і правильне складання первинної документації щодо витрат матеріалів;
• нечітка організація оперативного обліку руху вузлів та напівфабрикатів у виробничому процесі;
• незадовільний стан бухгалтерського обліку та внутрішньогосподарського контролю.

Важливим фактором підвищення ефективності виробництва і конкурентоспроможності виготовленої продукції є нормування витрат матеріалів. Перевірка обґрунтованості встановлених норм досягається шляхом контрольного запуску сировини і матеріалів у виробництво. Тому у разі необхідності з метою визначення істинних витрат матеріальних ресурсів під час проведення аудиту здійснюються контрольні запуски матеріалів у виробництво. За їх результатами складається відповідний робочий документ аудитора, в якому вказується кількість сировини, що передана у виробництво, технологічні режими та обладнання, які використовуються для її обробки, кількість продукції (вузлів, напівфабрикатів), яка виготовлена з цієї сировини. Такі дані можуть бути використані для відновлення обліку витрат матеріалів. Ці відновлені дані необхідно зіставити з фактичними витратами окремих груп матеріалів, визначити результат (економію чи перевитрату), а від матеріально відповідальних і посадових осіб отримати пояснення з цих питань.

Невід'ємним елементом  контролю є забезпечення суворого лімітування відпуску матеріалів та сировини у виробництво. Ліміти встановлюються, виходячи з науково обґрунтованих норм витрат, обсягу виробничої програми, з урахуванням залишків матеріалів, не витрачених на початку місяця.

З метою перевірки  збереження матеріальних цінностей і достовірності облікових даних під час аудиту повинна обов'язково проводитися інвентаризація матеріалів та інших виробничих запасів.

Готуючись до інвентаризації, слід визначити кількість об'єктів, на яких вона проводитиметься. Для цього аудитору напередодні слід ознайомитися з технологією виробництва та структурою підприємства. Інвентаризацію проводять суцільним або вибірковим методом. Якщо інвентаризація проводиться вибірково, доцільно перевіряти кожне п'яте найменування цінностей згідно з картотекою, але остаточний порядок перевірки визначається комісією.

Інвентаризація проводиться  раптово й одночасно на всіх об'єктах  із залученням фахівців, які добре  знають технологію і порядок обліку, збереження та використання окремих видів матеріальних ресурсів, а також представників громадських організацій. Інвентаризація матеріальних запасів, як правило, здійснюється в порядку розташування цінностей у даному приміщенні. У разі зберігання цінностей однією матеріальною відповідальною особою у різних ізольованих приміщеннях інвентаризація проводиться послідовно по місцях зберігання. Після перевірки цінностей вхід до приміщення опломбовується, і комісія переходить для роботи у наступне приміщення. Факт опломбування засвідчується актом, у якому обов'язково вказуються члени інвентаризаційної комісії, дата складання акта, місцезнаходження та назва складу, кількість пломб та їхні номери. Акт підписується всіма членами інвентаризаційної комісії. Склад після цього охороняється.

З метою забезпечення недоторканості пломб під час проведення інвентаризації необхідно оголосити про стягнення штрафів із порушників, адже матеріально відповідальні особи з метою приховування нестачі або залишків матеріалів можуть зривати пломби. Сума штрафу може становити 1 - 5 % вартості цінностей, які зберігаються на опломбованих складах. На порушників можуть накладатися адміністративні стягнення.

Товарно-матеріальні  цінності, що надходять на підприємство під час проведення інвентаризації, приймаються матеріально відповідальними особами у присутності членів інвентаризаційної комісії та вносяться до окремого інвентаризаційного опису "Товарно-матеріальні цінності, що надійшли під час інвентаризації", в якому вказується, коли і від кого надійшли матеріали, дата і номер прибуткового документу, найменування, кількість, ціна і загальна сума цінностей. Водночас на прибутковому документі за підписом голови інвентаризаційної комісії робиться позначка "після інвентаризації".

Товарно-матеріальні  цінності, що належать іншим підприємствам і перебувають на відповідальному зберіганні, інвентаризуються одночасно з власними виробничими запасами. На ці цінності складається окремий інвентаризаційний опис, в якому робиться посилання на відповідні документи, що підтверджують прийняття цих цінностей на відповідальне зберігання.

Під час проведення інвентаризації аудитор повинен обстежити приміщення, перевіривши надійність забезпечення зберігання цінностей від можливих крадіжок, пожеж, псування. У разі, якщо будуть знайдені недоліки в зберіганні цінностей або у порядку ведення їх обліку, їх необхідно вказати в робочому документі аудитора. На малоцінні та швидкозношувані предмети, які стали непридатними, але ще не списані, комісією складаються акти встановленої форми із зазначенням терміну їхньої експлуатації, причин непридатності до експлуатації, можливості використання цих предметів на інші господарські цілі.

Для визначення результатів  інвентаризації бухгалтерія підприємства складає порівняльні відомості  щодо тих цінностей, з приводу яких зафіксовані розбіжності між даними бухгалтерського обліку і фактичною наявністю матеріалів. За ними виводяться наявні залишки або нестачі окремих матеріалів.

Після закінчення інвентаризації аудитору слід перевірити якість її оформлення та правильність регулювання інвентаризаційних відмінностей. При цьому звертають увагу на те, щоб вартість надлишків і нестач у порівняльних відомостях була наведена відповідно до їх оцінки, показаної в облікових регістрах. Потім слід приступити до перевірки правильності проведення заліків залишків і нестач внаслідок пересортиці.

Взаємозалік надлишків  та нестач внаслідок пересортиці  можна здійснювати тільки відносно матеріальних цінностей однакового найменування або схожих зовні, чи упакованих в тотожній кількості в одній тарі за умови, що лишки і нестачі виникли протягом, одного й того ж перевірного періоду в однієї і тієї ж матеріально відповідальної особи. Про допущену пересортицю матеріально відповідальна особа повинна дати докладні пояснення.

Остаточні розходження між фактичною наявністю матеріальних цінностей і даними бухгалтерського обліку, встановленими під час інвентаризації, регулюються підприємством у такому порядку:

— матеріальні цінності та інше майно, що виявилися у надлишку, підлягають оприбуткуванню та зарахуванню на результати фінансово-господарської діяльності підприємства;

— збиток цінностей у  межах затверджених норм списується за рішенням керівника на витрати  виробництва. Норми природного збитку можуть застосовуватися лише в разі виявлення фактичних нестач та після заліку нестачі цінностей надлишками з пересортиці. У разі відсутності затверджених норм убуток розглядається як понаднормова нестача;

— понаднормові втрати і  нестачі цінностей в разі, коли винуватців не встановлено або у стягненні з винних осіб відмовлено судом, зараховуються на збитки;

— решта понаднормових  нестач матеріалів, а також втрати від псування цінностей відносяться  на конкретних винних осіб. Сума збитків, які мають бути відшкодовані винними особами, розраховується за формулою:

Р_а = [(Б_в-А)*І_інф +ПДВ + А_зб]*2,

де    Р_з - розмір збитків, грн;

Б_в – балансова вартість на момент встановлення факту нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, грн;

А – амортизаційні  відрахування, грн;

І_інф – загальний індекс інфляції, який розраховується на підставі щомісячно визначених Мінстатом індексів інфляції;

ПДВ - розмір податку на додану вартість, грн;

А_зб - розмір акцизного збору, грн.

У разі нестачі матеріальних цінностей, які підлягають списанню на витрати в міру відпуску їх у виробництво та обліковуються лише у кількісному виразі, розмір збитків визначається, виходячи з ринкових цін на аналогічні матеріальні цінності, зменшених пропорційно до фактичного зносу, але не менше, ніж на 50 % ринкової ціни.

Різниця між вартістю товарно-матеріальних цінностей, яких не вистачає, віднесених на конкретних винних осіб, за обліковими даними і вартістю, за якою визначено розмір збитків від нестачі, знищення (псування) цінностей, перераховується до Державного бюджету України.

Якщо рішення керівника  підприємства щодо врегулювання інвентаризаційних  відмінностей є неправомірним, наприклад, згідно з нормативними документами нестачі слід було б віднести на рахунок винних осіб, а віднесено на рахунок прибутку, то аудитор повинен зробити відповідний запис у робочому документі.

Аудитор має перевірити також точність оцінки матеріалів. Як відомо, придбані (отримані) або вироблені запаси оцінюються за первинною вартістю. Первинною вартістю запасів, що придбані за плату, є їх собівартість, яка складається з таких фактичних витрат:

— сум, що сплачуються  згідно з договором постачальнику (продавцю) за вирахуванням непрямих податків;

— сум ввізного мита;

— сум непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, які  не відшкодовуються підприємству;

— сум транспортно-заготівельних  витрат (витрати на заготівлю запасів, оплата тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування ризиків транспортування запасів);

— інших витрат, які  безпосередньо пов'язані з придбанням і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях.

Первинною вартістю запасів, які виготовляються власними силами підприємства, визнається собівартість їх виробництва.

Не належать до первинної  вартості запасів:

— понаднормові втрати і нестачі запасів;

— проценти за користування позиками;

— витрати на збут;

— загальногосподарські та інші подібні витрати, які безпосередньо не пов'язані з придбанням і доставкою запасів та приведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання.

Транспортно-заготівельні витрати, як правило, обліковуються на окремому субрахунку, тому аудитору необхідно встановити законність і правильність розподілу транспортно-заготівельних витрат між сумою залишку запасів на кінець звітного місяця і сумою запасів, що вибули (використані, реалізовані, безоплатно передані тощо) та перевірити відповідні розрахунки.

Під час аудиту слід перевірити питання щодо переоцінки матеріальних ресурсів. Якщо підприємство проводить  щомісячну дооцінку матеріалів, аудитор повинен перевірити підстави її проведення (нові ціни у рахунках постачальників або довідки підприємств-постачальників про нові ціни на їхню продукцію).

Відпускаючи запаси у виробництво, продаж тощо, оцінку їх можна здійснювати  одним з таких методів:

— ідентифікована вартість відповідної одиниці запасів. Одиницею бухгалтерського обліку запасів  є їх найменування або однорідна  група (вид);

— середньозважена собівартість;

— собівартість перших за часом надходження запасів (ФІФО);

— собівартість останніх за часом  надходження запасів (ЛІФО);

— нормативних витрат;

— ціни продажу.

При цьому аудитору слід пам'ятати, що для всіх одиниць обліку запасів, які мають однакове призначення  та однакові умови використання, може застосовуватися тільки один з наведених методів.

У балансі та звітності  запаси повинні відображатися за найменшою з двох оцінок: первинною вартістю або чистою вартістю реалізації, під якою розуміють очікувану ціну реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням витрат на завершення їх виробництва та реалізацію.

Однією з умов збереження матеріалів та безперервного забезпечення ними процесів виробництва є точне дотримання правил обліку їх надходження, використання та продажу, а також чітка організація розрахунків із постачальниками. Тому аудитор має вибірково перевірити організацію обліку руху матеріалів на підприємстві.

Виробничі запаси підприємства, як правило, поповнюються за рахунок  надходження матеріалів від постачальників на підставі договорів. У договорах  вказують: назви матеріальних цінностей, кількість, ціну, строк поставки, порядок розрахунків, спосіб транспортування, санкції за невиконання умов договору, порядок прийняття матеріальних цінностей тощо.