Затраты как один из важнейших объектов управленческого учета

1. однопроцессный – обобщение затрат производят по отраслевым статьям по производству в целом, калькулирование себестоимости отдельных видов продукции зависит от наличия или отсутствия НЗП, одно- или несколько-продуктового выпуска;
2. попроцессный – производственные издержки группируют внутри одного передела по однородным технологическим операциям, себестоимость отдельных видов продукции определяется делением общих затрат технологической операции (процесса) на количество условной продукции, произведенной в этом процессе;
3. попередельный – прямые производственные затраты планируются и учитываются по переделам производственного процесса, внутри каждого передела издержки группируются по статьям калькуляции; продукция, произведенная в течении месяца, калькулируется с учетом изменения остатков НЗП; себестоимость исчисляется в каждом переделе исходя из собственных производственных затрат, остальные затраты общего характера распределяются по переделам и видам продукции косвенным путем;
4. комплексные производства – обособление затрат производят по технологическим процессам внутри одного передела, сырье распределяют между видами основных продуктов в соответствии с расходными коэффициентами, стоимость побочных продуктов исключают из комплексных издержек, остальную часть затрат распределяют между видами основных продуктов на основании экономически обоснованных натуральных единиц баз распределения [11, 165].

В процессе производства неизбежны  потери. Испарение жидкостей, отходы при раскрое материалов (ткани, древесина), брак в производстве и другие потери. При правильной организации производства потери сведены к минимуму и называются нормативными (неконтролируемыми). Помимо неизбежных потерь, существуют потери, которые не ожидаются при нормальной организации производства и связаны с нарушениями технологического процесса. Например, неправильное составление смеси, использование материалов низкого качества, неверный раскрой ткани. Эти потери называются сверхнормативными или контролируемыми.

Нормативные потери необходимо включать в себестоимость изделия, сверхнормативные же учитываются как расходы периода и списываются на счет прибылей и убытков в конце производственного периода.

При учете брака в нормативных  потерях необходимо иметь в виду, что часть бракованных изделий  возможно реализовать. Доход от продажи брака необходимо учесть по кредиту счета себестоимости.

Пример. Если в технологическом процессе используется 2400 заготовок общей стоимостью $12000 и при этом будет получено 2000 изделий, и каждое из 400 бракованных изделий может быть продано за $2,5 то расчет себестоимости будет следующим: производственные затраты (без стоимости реализации  нормативных потерь) / ожидаемый выход продукции  = 12000-(400 * 2,5) /2400 - 400 = 5,5.

В случае образования сверхнормативного  брака (допустим, 200 ед.) доход от его продажи представляет собой незапланированный доход, который нельзя использовать для снижения себестоимости единицы продукции в расчете, приведенном выше в этом примере. Этот доход вычитается из стоимости сверхнормативного брака на отдельном "Счете сверхнормативных потерь".

В случаях, когда фактические потери меньше, чем ожидалось, появляются сверхнормативные доходы, которые рассчитываются так  же, как и сверхнормативные потери, и не вычитаются при расчете себестоимости. Суммарный доход вносится на счет прибылей и убытков.

Пример. На очередной процесс доставлено 1200 единиц общей стоимостью $1200. Ожидалось, что нормативные потери составят 1/6 начального количества, но действительный выход составил 1100 единиц.

Себестоимость 1 ед. = Производственные затраты     = 1200 /1000 =1,2

                                   Ожидаемый выход продукции                   

Таким  образом,   фактическая  себестоимость  единицы  продукции  базируется на нормативной себестоимости. На нее не влияет получение сверхнормативного дохода и то, что было недополучено средств от плановой реализации брака. Смысл состоит в том, чтобы определить себестоимость произведенной единицы исходя из нормативной эффективности производства.

Чтобы отразить нормативные потери, нужно включать их в себестоимость готовой продукции или часть потерь должна быть отнесена на себестоимость НЗП на конец периода. Для этого нам необходимо знать, на каком этапе производства произошли потери. Если нормативные потери происходят ближе к концу процесса и обнаружаются при контроле, стоимость потерь должна включаться в себестоимостъ только тех единиц продукции, которые прошли контроль.

Заметим, что стоимость нормативных  потерь включается в себестоимость  готовой продукции, т.к. потери обнаружены на стадии завершения производства. Продукты НЗП на конец периода не достигли этой стадии, и, следовательно, потери к ним ие относятся. Если не производить расчет эквивалентных единиц нормативных потерь, то их стоимость автоматически распределяется на себестоимость неотбракованной продукции.

Однако результаты такого упрощенного  подсчета не столь точны. Отказ от использования эквивалентных единиц для оценки нормативных потерь приводит к уменьшению количества эквивалентных единиц и, таким образом, к увеличению себестоимости единицы продукции. Поскольку потери произошли в определенный момент процесса производства, до стадии контроля, следует распределить величину нормативных потерь между всеми единицами продукции, которые достигли этого момента процесса. Если отбракованные единицы продукции могут быть реализованы, то нужно вычесть из стоимости нормативных потерь выручку от их реализации, а затем пропорционально распределить полученную чистую прибыль нормативных потерь между НЗП на конец периода и готовой продукцией [12].

Сложность в попроцессном калькулировании возникает при оценке затрат НЗП. В качестве единицы измерения участвует условная (эквивалентная) единица, отражающая набор затрат, необходимых для одной законченной физической единицы. Например, если 1000 штук, находящихся в НЗП, укомплектованы на половину, то мы говорим о наличии 500 условных единиц.

Концепция условных единиц не ухудшает калькулирования себестоимости  и, подобно условным бочкам при производстве пива или тоннам условного топлива  энергетике, эти единицы широко применяются в ряде отраслей. Кроме того, предприятия могут применять и гибридные методы калькулирования себестоимости, имеющие черты позаказного и попроцессного методов. Например, при выпуске одинаковой продукции разных модификаций материалы отпускаются на серию изделий, а заработная плата и общепроизводственные расходы распределяются по процессному методу [13].

 

 

1.4 Калькулирование себестоимости по системе стандарт-кост

 

Объективные тенденции решения  проблем организации труда и  управления производством вызвали в США с начала 20-х годов XX в. предпосылки к переосмыслению применяемых методов учета производственных затрат. Для исчисления себестоимости единицы продукции, установления цен, оперативного управления и контроля за затратами стали разрабатываться и использоваться нормативы материальных и трудовых затрат.

В зависимости от подхода к отражению  в учете производственных затрат наметилось подразделение применяемых  методов на две основные группы: учет прошлых затрат и учет стандартизированных  затрат и отклонений от них. В системе  методов учета затрат на производство и калькулирования систему учета стандартных затрат не рассматривают как самостоятельную и обособившуюся, предполагая ее использование и в позаказном, и в попроцессном учете.

Разработка норм-стандартов, составление  стандартных калькуляций до начала производства и учет фактических  затрат с выделением отклонений от стандартов, систематизированных как  совокупность, получили название системы  «стандарт-кост» (standard cost).

Первые упоминания о системе «Стандарт-костинг» встречаются в книге Г. Эмерсона «Производительность труда как основа оперативной работы и заработной платы». В то время сторонники традиционной бухгалтерии всю процедуру калькулирования сводили к поиску «исторической», т. е. фактической себестоимости. Г. Эмерсон же предложил заменить фактическую себестоимость на целесообразную. Он считал, что традиционная бухгалтерия имеет тот недостаток, что никакого отношения между тем, что есть, и тем, что должно было бы быть, не устанавливает. По его мнению, подлинная цель учета состоит в том, чтобы увеличить число и интенсивность предостережений. Он подчеркивал, что «предостережения» нужны для нахождения правильного курса хозяйственной деятельности предприятия. Суть их в фиксировании всех отклонений от нормы.

Учет должен быть обращен в будущее, ибо предвидеть – значит предупреждать.

Следовательно, весь хозяйственный  процесс должен быть строго проконтролирован еще до его реального начала. Однако никаких норм, кроме норм, уже достигнутых в прошлом, бухгалтерия выставить не может, а без норм хозяйственная деятельность лишается цели и, что еще хуже, администрация не может через учет получить информацию о состоянии производительности.

Производительность, по мнению Г. Эмерсона, характеризует весь смысл работы предприятия, ибо работать напряженно – значит прилагать к делу максимальные усилия; работать производительно – значит прилагать к делу усилия минимальные [14, 367].

Название «standard costs» подразумевает  себестоимость, установленную заранее. В СССР в 1930-е гг. на основе системы стандарт-кост был разработан нормативный метод.

Сущность системы стандарт-кост – осуществлять учёт себестоимости  продукции по стандартным нормам. Отклонения между фактическими и стандартными затратами накапливаются в течение отчётного периода, а затем полностью списываются на прибыль или убытки [1].

 «Стандарт» - количество необходимых для производства единицы продукции материальных и трудовых затрат или заранее исчисленные материальные и трудовые затраты на производство единицы продукции, услуг, работ; «кост» - это денежное выражение производственных затрат на изготовление единицы продукции.

В литературе даются разные определения  системы стандарт-кост, в это понятие  вкладывается разное содержание. Однако во всех случаях данная система трактуется как инструмент контроля, направленный на регулирование прямых издержек производства.

К достоинствам системы стандарт-кост относят:

- обеспечение информацией об  ожидаемых затратах на производство  и реализацию изделий;

- установление цены на основе заранее исчисленной себестоимости единицы продукции;

- составление отчета о доходах  и расходах с выделением отклонений  от нормативов и причинах их  возникновения.

Ожидаемые затраты определяются на основе стандартов (норм и нормативов), рассчитанных внутри фирм. Эти стандарты являются основой функционирования системы и раскрывают ее содержание.

Всю совокупность стандартов делят  на следующие группы.

1. В зависимости от принимаемого в расчет уровня цен:

- идеальные – предполагают наиболее благоприятные цены на метериалы, тарифы на услуги, ставки на оплату труда и сметные ставки накладных расходов;

- нормальные – рассчитываются  по средним в течении экономического  цикла ценам;

- текущие – предусматривают  расчет на основе цен определенного учетного периода как ожидаемых, так и действующих в этот период;

- базисные – устанавливаются  в начале года и в течении  года остаются неизменными (обычно  они применяются для исчисление  индекса цен).

2. В зависимости от уровня  использования мощности:

- теоретические – достижимые предприятием при хорошем или идеальном их использовании. Они являются целью предприятия, основаны на полном использовании мощности, нормированной величине времени отдыха, не предусматривают затрат времени на брак, простои, порчу;

- прошлого среднего исполнения  – рассчитываются по статистическим  данным и включают уже затраченное  время на брак, простои и порчу,  т.е. все недостатки предыдущего  периода;

- нормального исполнения – предусматривают  ожидаемый средний уровень напряженности  норм в будущем периоде.

3. В зависимости от объема  выпуска продукции (объем выпуска  продукции имеет первостепенное  влияние на подходы к разработке  стандартов):

- теоретические – предопределены  теоретической мощностью предприятия  (они либо недостижимы, либо достижимы в разовом порядке);

- практические – достигаются  предприятием при хорошем исполнении (они близки по своему уровню  к теоретическим стандартам при  хорошем исполнении, основаны на  реально достижимом уровне выпуска  и допускают неизбежные потери);

- нормальные – рассчитываются при достижимом уровне выпуска продукции исходя из средней величины высшего и низшего объема производства в течении цикла;

- ожидаемые – рассчитываются  на основе конкретных условий  производства при ожидаемом объеме  выпуска продукции.

Данная характеристика стандартов показывает, что в фирмах существуют разные подходы к установлению стандартов по статьям затрат. Однако при любом  подходе принятые стандарты обобщаются в бухгалтерии в карты стандартной  себестоимости до начала процесса производства. Карты составляются по изделию, заказу по производственным подразделениям, принимающим участие в изготовлении этого изделия, заказа [11, 170].

В основе системы стандарт-кост лежит  чёткое, твёрдое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, зарплаты и всех других расходов, связанных с производством продукции. Причём установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80% означает успешную работу. Превышение нормы означает, что она была установлена ошибочно.