Учет расчетов с подотчетными лицами

К прочим расходам, уменьшающим облагаемую прибыль, относятся только расходы организации на выплату суточных в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ), то есть постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 № 93. Суточные, выплаченные сверх этих норм, не учитываются для целей налогообложения прибыли (п. 38 ст. 270 НК РФ). Для целей налогообложения прибыли не имеет значения размер суточных, установленный коллективным договором или локальным нормативным актом (письмо Минфина России от 17.11.2006 № 03-03-04/1/774).

Применение  ПБУ 18/02. Если размер суточных превышает установленную в налоговом учете норму, возникает постоянная разница (п. 4 ПБУ № 18/02), поскольку в бухгалтерском учете для суточных ограничений нет. Следовательно, необходимо начислить постоянное налоговое обязательство. Его отражают записью:

ДЕБЕТ 99 субсчет «Постоянные налоговые  обязательства» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

ПРИМЕР 2. Инспектор О.С. Калинкина находилась в командировке с 16  по 27 апреля 2007 года. Ей положены суточные за 12 дней. Коллективным договором предусмотрено, что суточные выплачиваются в размере 500 руб. за каждый день командировки. Какова будет сумма постоянного налогового обязательства?  

РЕШЕНИЕ. В первую очередь необходимо определить постоянную разницу. Согласно постановлению Правительства РФ № 93 суточные составляют 100 руб. в день. За 12 дней командировки сотрудница должна была получить 1200 руб. (100 руб. х 12 дн.), а фактически получила 6000 руб. (500 руб. х 12 дн.). Постоянная разница составляет 4800 руб. (6000 руб. - 1200 руб.). Бухгалтер начислил постоянное налоговое обязательство:

ДЕБЕТ 99 субсчет «Постоянные налоговые  обязательства» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

— 1152 руб.(4800 руб. х 24%).

Расходы на проезд в командировку и обратно  не являются нормируемыми. Налоговое законодательство не устанавливает их предельного размера. В состав прочих расходов можно включить фактические затраты по проезду, подтвержденные первичными документами, в том числе и затраты на приобретение билетов по тарифу «бизнес-класс» (письмо Минфина России от 21.04.2006 № 03-03-04/2/114).

В подпункте 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса  расходы на проезд командированного, принимаемые в уменьшение облагаемой базы по налогу на прибыль, сгруппированы  следующим образом:

— стоимость  проезда работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

— стоимость  консульских, аэродромных сборов, сборов за право въезда, прохода, транзита автомобильного и другого транспорта, пользование морскими каналами, другими  подобными сооружениями и иных аналогичных платежей и сборов.

Рассмотрим  некоторые аспекты налогообложения  проезда командированного  более подробно.

В командировку на личном автомобиле. Как правило, до места командировки можно добраться разными способами. Не обязательно отправлять работника транспортом общего пользования. Он может поехать в командировку и на личном автомобиле. Организация должна возместить ему все затраты, связанные с такой поездкой. Основанием для выплаты будет приказ руководителя организации о выплате компенсации за использование личного автомобиля для служебных поездок (письмо Минфина России от 21.07.92 № 57). Величину компенсации определяют стороны трудового договора (ст. 188 ТК РФ). Чтобы получить компенсацию, работнику необходимо представить в бухгалтерию следующие документы:

— личное заявление;

— заверенную копию технического паспорта автомобиля.

Для целей  исчисления налога на прибыль в данном случае будет учтена только сумма  компенсации за использование личного  автомобиля для служебных поездок  в пределах норм, установленных постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 № 92. Сумму компенсации, рассчитанную по этим нормам, можно принять на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса.

Чтобы максимально учесть затраты работника  на проезд в командировку на личном автомобиле, следует заключить с ним договор аренды. Размер арендной платы может быть фиксированным (подп. 1 п. 2 ст. 614 ГК РФ). Его следует рассчитать с учетом возможных затрат на приобретение ГСМ, оплату стоянки и других подобных расходов. Следует иметь в виду, что с суммы арендной платы, начисленной работнику, придется удержать НДФЛ (подп. 4 п. 1 ст. 208 НК РФ). ЕСН, пенсионными взносами и взносами на травматизм сумма арендной платы не облагается, так как она не является выплатой по трудовому договору. На сумму арендной платы уменьшается облагаемая база по налогу на прибыль (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Аренда  чужого автомобиля. Расходы на аренду автомобиля по месту командирования могут стать предметом спора с налоговой инспекцией. Чиновники Минфина России определили свою позицию по этому вопросу в письме от 24.12.2002 № 04-02-06/3/91. Они считают, что расходы работника по аренде автомобиля во время командировки не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль предприятия. Однако арбитражная практика складывается в пользу налогоплательщиков. Судьи признают, что при наличии оправдательных документов затраты командированного работника на аренду автомобиля учитываются в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса в составе прочих расходов. В качестве примера можно привести постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.01.2006 № Ф04-9850/2005(19018-А27-15).

Расходы на проезд командированного, которые  нельзя учесть при расчете налога на прибыль:

— затраты  на такси (письмо Минфина России от 10.05.2006 № 03-03-04/2/138);

— возмещение затрат на проезд, не подтвержденных оправдательными  документами, в том случае, если работник не может их представить (п. 1 ст. 252 НК РФ)¹¹.

НДС по проездным документам. Суммы НДС, уплаченные по расходам на проезд к месту командировки и обратно, принимаются к вычету в том случае, если эти расходы признаются при исчислении налога на прибыль организаций (п. 7 ст. 171 НК РФ). Если проездные документы для командированного приобретены за наличный расчет, основанием для вычета «входного» НДС является сумма налога, выделенная в билете отдельной строкой (письмо Минфина России от 16.05.2005 № 03-04-11/112). Это правило распространяется только на внутренние пассажирские перевозки. Пункты отправления и назначения должны находиться на территории России.

Возможно, что работник покупал билет сам, в нем не выделен НДС и счет-фактуру  ему не дали. Значит, оснований для  принятия «входного» НДС к вычету нет и всю сумму затрат на приобретение билета без выделения НДС следует включить в состав прочих расходов, уменьшающих облагаемую прибыль на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса (письмо Минфина России от 04.12.2003 № 03-1-08/3527/13-АТ995).

НДС за постельное белье в поезде. Как правило, стоимость комплекта постельного белья не включена в цену билета, а оплачивается отдельно. В этом случае, чтобы принять к вычету «входной» НДС за белье, работник должен представить бланк строгой отчетности с выделенной суммой НДС. Если его нет, необходимо иметь счет-фактуру и документ, подтверждающий оплату НДС. Практически это нереально. Отправляя работника в командировку, удобнее купить оба билета (туда и обратно) в транспортном агентстве по безналичному расчету. Агентство обязано выдать счет-фактуру. Правда стоимость билетов при покупке через агентство в этом случае будет несколько выше, чем в кассе вокзала. Поэтому самый дешевый и удобный способ приобретения билетов — в транспортной организации по безналичному расчету.

Расходы на проживание

Для целей  налогообложения прибыли расходы на наем жилого помещения при командировках по России принимаются в размере фактических затрат и уменьшают облагаемую прибыль в составе прочих расходов (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Основанием для их возмещения являются первичные документы, подтверждающие расходы. Это может быть, например, счет из гостиницы или акт о найме жилья у физического лица.

Услуги  гостиницы. Налоговым кодексом определены услуги гостиниц, расходы на которые не уменьшают облагаемую базу по налогу на прибыль. К ним относятся:

— обслуживание в барах и ресторанах;

— обслуживание в номере;

— пользование  рекреационно-оздоровительными объектами¹².

Предложенный  перечень не является полным. Его могут  дополнить другие услуги гостиниц, которые не являются экономически оправданными (п. 1 ст. 252 НК РФ).

«Входной» НДС со стоимости гостиничных  услуг принимают к вычету на основании  счета-фактуры либо бланка строгой  отчетности (форма № 3-Г). Об этом говорится  в письмах Минфина России от 25.03.2004 № 16-00-24/9 и от 11.11.2004 № 03-04-11/165. При этом сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой.

Аренда  жилья в частном секторе. Находясь в командировке, работник может поселиться не в гостинице, а снять жилье у физического лица. Чтобы получить возмещение своих расходов по найму, он должен привезти документ, подтверждающий их. Отношения с арендодателем жилого помещения необходимо оформить актом, который должен содержать все реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96  № 129-ФЗ. Образец акта о найме жилья у физического лица смотрите на с. 84.

Помимо  составления акта работник как представитель  своей организации должен исполнить  обязанности налогового агента. То есть выдать владельцу жилья арендную плату за минусом НДФЛ, удержанного  с этого дохода. Как правило, командированный не может выполнить эти обязанности. Тогда организация, от имени которой работник снимал квартиру, должна в течение месяца сообщить в налоговую инспекцию по своему местонахождению о доходе, выплаченном арендодателю, если тот не является предпринимателем (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Если  сотрудники часто ездят в командировки в один и тот же населенный пункт, организация может арендовать жилье  на длительный срок. В этом случае арендную плату можно считать обоснованной только за те дни, когда командированные работники находятся в квартире (письмо Минфина России от 01.08.2005 № 03-03-04/1/112). Это же правило распространяется и на расходы по содержанию квартиры, которую фирма приобрела для проживания командированных работников (письмо Минфина России от 20.06.2006 № 03-03-04/1/533). 

Образец акта о найме жилья у физического  лица¹³

Выводы: Работники организаций нередко ездят в командировки, в том числе заграничные. В этом случае им необходимо иметь возможность расплачиваться валютой той страны, куда они направляются. Для покрытия командировочных расходов сотруднику, как правило, выдают аванс под отчет. Рассчитаться с гражданином можно как наличными, так и безналичными деньгами. Если деньги выплачиваются наличными, то выдачу денег необходимо провести по кассе. Если в кассе фирмы валюта не хранится, то ее следует купить в банке. Наличная валюта приобретается уполномоченным банком по поручению организации.

Когда организация производит кассовые операции в иностранной валюте, то к счету 50 должны быть открыты соответствующие  субсчета для обособленного учета  движения каждой наличной иностранной  валюты (например, 50-1-1 «Касса организации  в рублях», 50-1-2 «Касса организации в евро» и т.п.) (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).

Произведенные командировочные расходы пересчитываются по курсу ЦБ РФ на дату утверждения авансового отчета (п. 7 ПБУ 3/2006 и Приложение к ПБУ 3/2006) и включаются в состав расходов по обычным видам деятельности (п.п. 5, 16, 18 ПБУ 10/99).

В налоговом  учете датой признания расходов, связанных со служебными поездками, является дата утверждения авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ). Расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего расхода (п. 10 ст. 272 НК РФ), т.е. в данном случае – на дату утверждения авансового отчета.  
 
 
 
 
 
 

3.Характеристика  учетов с подотчетными  лицами по    приобретению ТМЦ 

Приобретение  товарно-материальных ценностей (канцелярских, хозяйственных товаров, комплектов бланков бухгалтерской отчетности, технической и экономической литературы и т.п.) в организациях розничной торговли должно подтверждаться чеком контрольно-кассовых машин и товарным чеком, дополнительно содержащим отметку об оплате.                                                              В кассовом чеке должны быть четко пропечатаны идентификационный номер продавца товара, его наименование, номер кассовой машины, дата совершения операции, сумма.                                                                                                               Товарный чек необходим для расшифровки сведений, указанных в кассовом чеке, в частности для указания конкретного перечня приобретенных товаров (например, степлер, ручки, бумага для принтера и др.). Запрещается указывать в товарных чеках вместо конкретных наименований товаров их общее название (например, канцтовары, хозтовары, продукты питания, книги и пр.). В случае отсутствия в товарном чеке подробной расшифровки приобретенных товаров представители организации должны составить акт, фиксирующий номенклатуру, количество приобретенных товаров и цели их приобретения. Таким образом, кассовый чек фиксирует факт оплаты, а товарный чек является своеобразной накладной, отражающей получение подотчетным лицом оплаченных товаров. При отсутствии товарного чека акт, составленный представителями организации и удостоверяющий факт приобретения товарно-материальных ценностей за наличный расчет, будет выполнять функции товарного чека.                                                                                                    При покупке товаров у частных лиц и индивидуальных предпринимателей необходимо правильно оформить торгово-закупочный акт, который является в данном случае первичным документом.                                                                Данный акт должен содержать реквизиты, перечисленные в п. 13 Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н: наименование документа, дату составления, наименование предприятия, от имени которого составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении), наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления.                                                                Если торгово-закупочный акт не содержит этих реквизитов и проверить достоверность расхода подотчетным лицом выданной ему суммы невозможно, данные средства должны включаться в совокупный налогооблагаемый доход подотчетного лица для обложения налогом на доходы физических лиц.                                                                                  Следует подчеркнуть, что сделки, в которых подотчетное лицо выступает от своего имени, а прием денег за оказанные ему услуги или проданные товарно-материальные ценности оформлен чеками ККМ, не считаются сделками между юридическими лицами.