Учет материально-производственных запасов

     Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 г. №106н [9], устанавливает правила формирования (выбора или разработки) и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации. Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности. В случае публикации бухгалтерской отчетности не в полном объеме информация об учетной политике подлежит раскрытию, как минимум, в части, непосредственно относящейся к опубликованным данным. Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, объявляются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации;

     Так как целью деятельности любого коммерческого  предприятия является прибыль, реальный учет доходов и расходов имеет  принципиальное значение. В настоящее время действуют следующие нормативные документы, определяющие виды доходов и расходов предприятия и условия их признания:

     - Положение по бухгалтерскому  учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) [10];

     - Положение по бухгалтерскому  учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) [11].

     В Положении по бухгалтерскому учету  материально-производственных запасов ПБУ 5/01 от 09.06.2001 г. № 44н [12], предусмотрены особенности учета материально-производственных запасов и их отражения в бухгалтерском учете. Данное Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах организации. Положением определен новый состав материально-производственных запасов, в который помимо сырья, материалов, и т. п. включены товары, готовая продукция, предназначенные для продажи.

     Оценка  материально-производственных запасов при приобретении, заготовлении осуществляется по фактической себестоимости приобретения. Перечень фактических затрат на приобретение материально-производственных запасов установлен ПБУ 5/01. Данный перечень является открытым, то есть предусматривает возможность включения в фактическую себестоимость материально-производственных запасов отдельных расходов, непосредственно связанных с их приобретением.

     Фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов.

     Третий (методический) уровень системы нормативного регулирования бухгалтерского учета определяется документами, в которых возможные бухгалтерские приемы приведены с примерами раскрытия конкретного механизма их применения к определенному виду деятельности. К ним относятся методические указания по ведению учета, инструкции, рекомендации, принимаемые Министерством финансов РФ, федеральными органами исполнительной власти.

     В октябре 2000 г. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н утверждены План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению [14]. Цель введения нового плана счетов – приблизить план счетов к мировым стандартам и сделать ведение бухгалтерского учета более удобным. План счетов представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете. Он является единым и обязательным к применению в организациях всех отраслей народного хозяйства и видов деятельности (кроме банков и бюджетных учреждений) независимо от подчиненности, формы собственности, организационно-правовой формы, ведущих учет методом двойной записи.

     Методические  рекомендации по инвентаризации имущества  и финансовых обязательств от 13.06.1995 г. №49 [13] отражают особенности проведения инвентаризации товарно-материальных ценностей (производственных запасов, готовой продукции, товаров, прочих запасов).

     Приказ  Минфина РФ №49 от 13.06.1995 г. «Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» [13] определяет порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

     В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета рабочие документы конкретной организации относят к четвертой группе. Основными рабочими документами конкретной организации являются:

     - учетная политика предприятия;

     - утвержденные руководителем формы  первичных учетных документов;

     - графики документооборота;

     - утвержденный руководителем план  счетов бухгалтерского учета;

     - утвержденные руководителем формы  внутренней отчетности.

     Эти документы носят вспомогательный  характер и их основная цель сводится к технической реализации учетного процесса. При разработке рабочих документов любая организация должна придерживаться нормативных документов.

      При разработке нормативных актов Минфин взаимодействует с заинтересованными  ведомствами через специально созданный  при Минфине Методологический совет по бухгалтерскому учету и отчетности, который формируется из представителей государственных органов, академических институтов, представителей различных хозяйствующих субъектов, общественных организаций и ассоциаций бухгалтеров и других специалистов по бухгалтерскому учету. 

            1.2 Экономическая сущность  материально-производственных  запасов и их  классификация 

      Материально-производственные запасы составляют значительную часть  стоимости имущества предприятия. В бухгалтерском учете в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

     а) используемые при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), предназначенной  для продажи (сырье и основные материалы, покупные полуфабрикаты  и др.);

     б) предназначенные для продажи (готовая продукция и товары);

     в) используемые для управленческих нужд организации (вспомогательные материалы, топливо, запасные части и др.) [28, с. 95]. 

     Основная  часть материально-производственных запасов используется в качестве предметов труда и производственном процессе. Они целиком потребляются в каждом производственном цикле и полностью переносят свою стоимость на стоимость производимой продукции.

     Для правильной организации учета материалов важное значение имеют их классификация, оценка и выбор единицы учета. Рассмотрим классификацию материалов.

     Сырье и основные материалы – предметы труда, из которых изготовляют продукт и которые образуют материальную (вещественную) основу продукта. Сырьем называют продукцию сельскохозяйственного хозяйства и добывающей промышленности (зерно, хлопок, скот, молоко и др.), а материалами — продукций обрабатывающей промышленности (мука, ткань, сахар и др.).

     Барышников  Н.П. отмечает, что вспомогательные  материалы используют для воздействия  на сырье и основные материалы, придания продукту определенных потребительских свойств или же для обслуживания и ухода за орудиями труда и облегчения процесса производства (специй в колбасном производстве, смазочные, обтирочные материалы и др.) [22, с. 18].  Следует иметь ввиду, что деление материалов на основные и вспомогательные носит условный характер и нередко зависит лишь ль количества материала, использованного на производство различных видов продукции.

     Покупные  полуфабрикаты — сырье и материалы, прошедшие определенные стадии обработки, но не являющиеся еще готовой продукцией. В изготовлении продукции они выполняют такую же роль, как и основные материалы, т.е. составляют их материальную основу.

     Возвратные  отходы производства — остатки сырья  и материалов, образовавшиеся в процессе их переработки в готовую продукцию, полностью или частично утратившие потребительские свойства исходного сырья и материалов (опилки, стружка и др.).

     Из  группы вспомогательных материалов отдельно выделяют в связи с особенностью их использования топливо, тару и тарные материалы, запасные части. Топливо подразделяют на технологическое (для технологических целей), двигательное (горючее) и хозяйственное (на отопление).

     Тара  и тарные материалы — предметы, используемые для упаковки, транспортировки, хранения различных материалов и продукции (мешки, ящики, коробки). Запасные части используют для ремонта и замены износившихся деталей машин и оборудования.

     Инвентарь и хозяйственные принадлежности — это часть материально-производственных запасов организации, используемая в качестве средств труда в течение не более 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев (инвентарь, инструменты и др.).

     Кроме того, материалы классифицируют по техническим свойствам и делят  на группы: черные и цветные металлы, прокат, трубы и др.

     Указанные классификации производственных запасов  используют для построения синтетического и аналитического учета, а также  составления статистического отчета об остатках, поступлений и расходе сырья и материалов в производственно-эксплуатационной деятельности.

     Соколов Я.В. отмечает, что материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации) [30, с. 99].

     Не  включаются в фактические затраты  на приобретение материально-производственных, запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов. Затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, включают затраты организации по доработке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг.

     Фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении силами организации складывается из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации [24, с. 32].

     Материально-производственные запасы, на которые текущая рыночная стоимость в течение года снизилась либо которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Материально-производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к бухгалтерскому учету на забалансовые счета в оценке, предусмотренной в договоре [28, с. 140].

     В. Палий отмечает, что «оценка материально-производственных запасов, стоимость которых при приобретении определена  в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету. Материальные ценности отражают на синтетических счетах по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам» [29, с. 141].                        

     Фактические затраты по приобретению материально-производственных запасов определяются с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия запасов к учету, в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).

     В.Н. Миляков отмечает, что исчисление фактической себестоимости заготовления каждого вида сырья и материалов требует значительных затрат труда  и времени. Поэтому фактическую себестоимость заготовления исчисляет лишь небольшая часть организаций по основным видам сырья или материалов. На большей части организаций текущий учет материальных ценностей ведут по твердым учетным ценам — по средним покупным ценам, по плановой себестоимости и др. Отклонения фактической себестоимости материалов от средней покупной цены или от плановой себестоимости учитывают на отдельных аналитических счетах по группам материалов [24, с. 114].