Учет аренды и лизинговых операций

     Существует  более 60 производных (деривативных) схем реализации лизинговых сделок, в том числе появившиеся сравнительно недавно и практически не известные в России. Так, начал наиболее активно продвигаться на рынке ретейлинговый (массовый, стандартный) лизинговый продукт, используемый банками и другим крупными лизинговыми компаниями для финансирования, как правило, относительно мелкого и недорогого оборудования для массового потребителя, в том числе и физических лиц. Впервые появившись в середине 90-х годов в Нидерландах, стал развиваться также технолизинг, или лизинг нематериальных активов.

 

ГЛАВА 2. ОТРАЖЕНИЕ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ  ОПЕРАЦИЙ ПО АРЕНДЕ И ЛИНИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ 

     2.1 Особенности учета арендованных основных средств 

     Имущество по договору аренды предприятия в  целом как имущественного комплекса всегда учитывается на балансе арендатора. При заключении договора финансовой аренды лизинговое имущество может учитываться как на балансе арендодателя, так и на балансе арендатора - в зависимости от условий договора.

     Методика  учета операций, связанных с арендой имущества, соответствует Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденному приказом Минфина России от 31 октября 2000 года № 94н (в редакции от 18.09.2006 №115н).

     Имущество, передаваемое в текущую аренду, должно отражаться в бухгалтерском учете арендодателя обособленно. Для этого организация-арендодатель открывает на соответствующих счетах учета имущества отдельные субсчета.

     Передача  имущества арендатору отражается внутренней записью на счетах учета имущества:

     дебет 01, субсчет «Основные средства, переданные в аренду» кредит 01 «Собственные основные средства»- передан в аренду объект основных средств.

     Возврат арендованного имущества отражается в учете такой внутренней записью:

     дебет 01 «Собственные основные средства» кредит 01, субсчет «Основные средства, переданные в аренду» - возвращен по окончании аренды объект основных средств.

     Если  земельный участок не является собственностью арендодателя, то его передача и  возврат должны отражаться на соответствующих субсчетах, открытых к забалансовому счету 001 «Арендованные основные средства».

     Если  предприятие приобретает имущество, специально предназначенное для  сдачи в аренду, то его следует  учитывать на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы». [9]

     Если  предметом деятельности организации  является предоставление за плату во временное пользование (временное  владение и пользование) своих активов  по договору аренды, то в соответствии с пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 (утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 года №32н (ред. от 27.11.2006) сумма арендной платы у арендодателя считается выручкой.[10]

     Таким образом, организации, специализирующиеся на предоставлении в аренду своего имущества, должны рассматривать арендную плату как доход от обычных видов деятельности и учитывать ее в составе выручки от оказания услуг на счете 90 «Продажи» субсчет 1 «Выручка».

     По  кредиту указанного субсчета собирается информация о величине арендной платы, причитающейся арендодателю в отчетном периоде. Расходы, связанные с ее получением, учитываются по дебету счета 90 «Продажи» субсчет 2 «Себестоимость продаж». На основе сопоставления дебетового оборота по счету 90-2 и кредитового оборота по счету 90-1 определяется финансовый результат (прибыль, убыток), который отражается на счете 90 «Продажи» субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж». По окончании месяца финансовый результат присоединяется к балансовой прибыли (счет 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Прибыль (убыток) от обычных видов деятельности»).

     Если  же предоставление имущества в аренду не является предметом деятельности организации, поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, признаются операционными доходами (п. 7 ПБУ 9/99). Операционные доходы в соответствии с пунктом 11 ПБУ 9/99 подлежат зачислению на счет 91 «Прочие доходы и расходы». Суммы причитающейся арендной платы в данном случае накапливаются по кредиту счета 91 субсчет 1 «Прочие доходы». Расходы, связанные с арендными сделками, отражаются по дебету счета 91 субсчет 2 «Прочие расходы». Ежемесячно путем сопоставления дебетового оборота по счету 91-2 и кредитового оборота по счету 91-1 определяется сальдо, которое отражается на счете 91 субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» и показывает конечный финансовый результат - прибыль или убыток.

     Согласно  пункту 15 ПБУ 9/99 доходы от предоставления имущества в аренду признаются в  бухгалтерском учете исходя из допущения  временной определенности фактов хозяйственной  деятельности при соблюдении трех условий:

     - арендодатель имеет право на получение арендной платы, вытекающее из договора аренды;

     - сумма арендной платы может быть определена;

     - имеется уверенность в том, что в результате начисления арендной платы произойдет увеличение экономических выгод арендодателя.

     Если  не выполняется хотя бы одно из этих условий, арендодатель принимает к  учету не доходы, а кредиторскую задолженность.

     При передаче имущества в аренду, право  собственности на него остается у  арендодателя. Переданное имущество продолжает числиться на балансе у арендодателя. Арендатор же принимает указанное имущество к учету на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» в оценке, указанной в договоре аренды. При этом в учете делается следующая запись:

     дебет 001 «Арендованные основные средства» - получено имущество в аренду.

     Аналитический учет по счету 001 ведется по арендодателям, по каждому объекту арендованных основных средств (по инвентарным номерам, присвоенным арендодателем).

     При возврате арендодателю арендованного имущества в связи с истечением срока аренды или досрочном расторжением сторонами договора аренды в учете нужно сделать следующую запись:

     кредит 001 «Арендованные основные средства» возвращено имущество, ранее полученное в аренду.

     За  пользование арендованным имуществом арендатор перечисляет арендодателю арендную плату. Порядок ее бухгалтерского учета зависит от того, на какие цели арендатор использует указанное имущество.

     В соответствии с пунктом 18 ПБУ 10/99 расходы  признаются организацией в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). [11]

     Если  арендованное имущество используется арендатором при осуществлении деятельности по производству и реализации товаров (работ, услуг), то арендная плата, уплачиваемая арендатором в соответствии с условиями договора аренды, включается в состав расходов по обычным видам деятельности и отражается на счетах учета затрат (20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»).

     В бухгалтерском учете арендатора начисление арендной платы отражается в этом случае следующими проводками:

     дебет 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы») кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - начислена задолженность по арендной плате, включаемой в состав прямых производственных расходов;

     дебет 26 «Общехозяйственные расходы» кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - начислена задолженность по арендной плате, включаемой в состав общехозяйственных расходов;

     дебет 44 «Расходы на продажу» кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - начислена задолженность по арендной плате, включаемой в состав расходов на продажу;

     дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям» кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - учтен НДС по арендной плате;

     дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» кредит 51 «Расчетные счета» (50 «Касса») - погашена задолженность по арендной плате;

     дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям» - предъявлен к вычету «входной» НДС по арендной плате.[12] 
 

     2.2 Учет лизинговых операций 

     Организация бухгалтерского учета лизинговых операций (финансовой аренды) осуществляется в  соответствии с указаниями об отражении  в бухгалтерском учете операций по договору лизинга.

     Обновление  основных средств и расширение производственных площадей при недостаточности собственных источников финансирования затрат на капитальные вложения вызывают необходимость у организаций приобретать оборудование и прочее имущество на основе договора лизинга. Правовые и организационно-экономические особенности лизинга определены в Федеральном законе от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О лизинге», который принят Государственной Думой 11 сентября 1998 г. и одобрен Советом Федерации 14 октября 1998 г.[13]

     Предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может использоваться для предпринимательской деятельности.

     Предметом лизинга не могут быть земельные участки и другие природные объекты, а также имущество, которое федеральными законами запрещено для свободного обращения или для которого установлен особый порядок обращения.

     Учет  у лизингодателя. Затраты, связанные с осуществлением капитальных вложений по приобретению лизингового имущества, отражаются на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет “Приобретение объектов основных средств”.

     Лизинговое  имущество приходуется по дебету счета 03 “Доходные вложения в материальные ценности” с кредита счета 08.

     Передача  лизингового имущества лизингополучателю  отражается записями в аналитическом учете по счету 03.

     Если  по условиям договора лизинга лизинговое имущество поставляется его продавцом  непосредственно лизингополучателю, минуя лизингодателя, то указанные выше записи осуществляют в бухгалтерском учете транзитом на основании первичного учетного документа лизингополучателя.

     В зависимости от условий договора лизинговое имущество может учитываться на балансе лизингодателя или на балансе лизингополучателя.

     Если  по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то затраты лизингодателя по осуществлению лизинговой деятельности формируются в соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), и порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (постановление Правительства РФ от 05.08.92 г.№552), а также ПБУ 10/99 и учитываются на счете 20 “Основное производство” с кредита материальных, расчетных и других счетов (10, 69, 70 и др.).

     Начисление  амортизации на полное восстановление лизингового имущества отражается по дебету счета 20 и кредиту счета 02 “Амортизация основных средств”.

     Ежемесячно  учтенные на счете 20 расходы по лизинговому  имуществу списывают с кредита этого счета в дебет счета “Продажи”.

     Причитающаяся, исходя из условий договора лизинга  сумма лизинговых платежей, отражается по дебету счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” в корреспонденции со счетом 90 “Продажи”. Поступление от лизингополучателя сумма лизинговых платежей отражается по кредиту счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

     При возврате лизингового имущества  и прекращении его использовании  для лизинга его стоимость  списывают с кредита счета 03 “Доходные вложения в материальные ценности” в дебет счета 01 “Основные средства”.