Суттєвість в аудиті та методи встановлення рівня суттєвості інформації

Суттєвість — це відносний показник. Сума в 1000 грн. може бути абсолют­но несуттєвою в звітах великого підприємства, в той час, як для малого підпри­ємства вірогідно буде суттєвою. Окрім того, ця сума повинна розглядатися по відношенню до:

•         статей на рівні всього фінансового звіту;

•         статей на рівні окремих залишків рахунків або операцій;

•         законодавчих та нормативних вимог по розкриттю, відповідно яких таке розкриття необхідне незалежно від величини (зарплата директорів);   ..

•         відповідної суми за попередні роки.

В аудиторській практиці США дотримуються наступних приблизних норм:

•             помилка понад 10 % суттєва;

•             помилка в межах від 5 до 10 % може бути суттєвою;

•             помилка менше 5 % несуттєва.

При вирахуванні абсолютного значення рівня суттєвості аудитор повинен приймати за основу найбільш важливі показники, що характеризують достовір­ність фінансової звітності. Вони можуть бути різними в залежності від галузевих особливостей, інших показників. Як правило, на підприємствах харчової про­мисловості це може бути дохід від реалізації, в торгівлі — валовий дохід, на транспорті — вартість основних засобів, в фінансово-інвестиційних інститу­тах — прибуток до оподаткування, на малих підприємствах — валюта балансу, в бюджетних установах — сума фінансування.

При плануванні аудиторської перевірки аудитор зобов'язаний враховувати чинники, що можуть викликати суттєві перекручення фінансової звітності. На підставі аналізу того, яке значення рівня суттєвості приймає аудитор для переві­рки і які особливості залишків та оборотів по рахунках бухгалтерського обліку, аудитор повинен вирішити, які статті обліку він буде вивчати особливо уважно і в яких випадках буде застосовувати аналітичні процедури для зниження загаль­ного аудиторського ризику.

Аудитор також зобов'язаний прийняти до уваги, що між рівнем суттєвості і ауди­торським ризиком має місце обернений зв'язок (рис. 3):

•             чим виший рівень суттєвості, тим нижчий аудиторський ризик;

•             чим нижчий рівень чуттєвості, тим більший аудиторський ризик [26, c.139].

Рис. 3 Залежність між рівнем суттєвості та аудиторським ризиком

В випадках, якщо під час перевірки аудитор приймає рішення про викори­стання більш низьких значень рівня суттєвості, він зобов'язаний вжити заходів до зниження аудиторського ризику, або:

•              знизити, якщо це можливо ризик контролю, для чого необхідно передбачити в ході перевірки додаткові аудиторські процедури;

•     знизити ризик невиявлення помилок [23, c.39-40].

Оцінка аудитором рівня суттєвості безпосередньо впливає на кількість аудиторських доказів, запланованих до отримання аудитором. Це пов’язано з тим, що на стадії планування попередня оцінка аудитором суттєвості й аудиторського ризику може відрізнятися від оцінки на стадії обробки результатів аудиторських процедур. Причиною цього можуть бути обставини, що змінилися, або отримання аудитором додаткової інформації.

Якщо фактичні результати діяльності підприємства відрізняються від прогнозованого фінансового стану, оцінка суттєвості та аудиторського ризику може переглядатися. аудитор може під час планування аудиту спочатку встановити невеликий рівень суттєвості для помилок, які можуть виявлятися під час перевірки, а потім при оцінці фактичних результатів збільшити розмір суттєвості в цілому за фінансовою звітністю, що перевіряється, або за окремими рахунками, господарськими операціями, статтями балансу або іншими формами звітності [26, c.142].

Найважливіше рішення, яке має прийняти аудитор під час планування та проведення аудиторської перевірки, стосується визначення відповідного обсягу доказів, які він повинен зібрати для підтвердження, що всі елементи фінансової звітності клієнта в цілому представлені об’єктивно і достовірно.

Аудиторські докази – це вся інформація, що використовує аудитор для формулювання висновків, на яких ґрунтується аудиторська думка; вони охоплюють інформацію, яка міститься в облікових записах, що є основою фінансових звітів та іншої інформації.

Аудитор повинен одержати достатні та відповідні аудиторські докази, щоб мати змогу сформулювати обґрунтовані висновки, на яких ґрунтуватиметься думка аудитора.

Міжнародним стандартом аудиту МСА 500 «Аудиторські докази» сформульовану основну вимогу до зібраних у процесі перевірки аудиторських доказів – переконливість, яка визначається чотирма чинниками: достовірність, достатність, доцільність, своєчасність [17, c.587].

Безпосередньо на якість і об’єктивність висновків аудитора впливає кількість (достатність) аудиторських доказів.

Достатність зібраних аудитором доказів має визначатися рівнем упевненості аудитора.

Рівень упевненості є результатом збору аудиторських доказів (рис. 4)

Рис. 4 Вплив кількості накопичених аудиторських доказів на рівень упевненості аудитора

Залежність між встановленими в результаті оцінки рівнями елементів аудиторського ризику і кількістю аудиторських доказів, що потрібно отримати аудитору, доцільно представити у вигляді таблиці (табл. 3)

Таблиця 3

Залежність між встановленими в результаті оцінки рівнями елементів аудиторського ризику і кількістю аудиторських доказів

У процесі збору аудиторських доказів аудитор виконує процедури оцінки ризиків для забезпечення достатньої основи під час оцінки аудиторського ризику на рівні фінансової звітності.

Слід відмітити, що згідно з МСА 330 «Аудиторські процедури відповідно до оцінених ризиків» вибір аудитором аудиторських процедур ґрунтується на оцінці ризику. Чим вища оцінка ризику аудитором, тим достовірніші та доречніші аудиторські докази, яких прагне аудитор від процедур по суті. Проте збільшення обсягу аудиторських процедур є доречним лише тоді, коли самі аудиторські процедури є доречними для конкретного ризику [17, с.514-538].

Для отримання аудиторських доказів щодо відповідності структури й ефективності функціонування систем обліку та внутрішнього контролю використовують тести систем контролю. Крім того, для отримання аудиторських доказів використовуються процедури перевірки по суті із метою виявлення суттєвих відхилень у фінансовій звітності замовника. якщо застосування процедур по суті не забезпечує отримання достатніх та відповідних аудиторських доказів, аудитор повинен виконати тести систем контролю для отримання доказів щодо їх операційної ефективності.

Незначні рівні властивого ризику і ризику невідповідності внутрішнього контролю не можуть підштовхнути аудитора скасувати виконання незалежних процедур перевірки. За будь-яких обставин, незважаючи на розміри властивого ризику і ризику невідповідності внутрішнього контролю, аудитору слід виконати незалежні процедури перевірки, передбачені в аудиторській програмі.

Оцінка аудитором розміру складових аудиторського ризику може змінюватися протягом проведення аудиту, тому що під час виконання незалежних процедур перевірки до відома аудитора може дійти інформація, яка значно відрізняється від тієї, на підставі якої аудитор зробив попередню оцінку властивого ризику і ризику невідповідності внутрішнього контролю. У таких випадках аудиторові необхідно змінити заплановані незалежні процедури перевірки, виходячи з переглянутої оцінки властивого ризику і ризику невідповідності внутрішнього контролю.

Що більшим є властивий ризик і ризик невідповідності внутрішнього контролю, тим більше аудиторських доказів необхідно отримати аудитору протягом виконання незалежних процедур перевірки. Якщо аудитор оцінив властивий ризик і ризик невідповідності системи внутрішнього контролю як значний, йому необхідно отримати докази, які підтверджують правильність прийнятого ним рішення, використовуючи для цього незалежні процедури перевірки. Ці заходи дають змогу зменшити ризик не виявлення і, як наслідок, довести аудиторський ризик до прийнятного рівня. Якщо аудитор визнає, що ризик не виявлення стосовно тверджень фінансової звітності по залишках на рахунках або категорії операцій по певних рахунках не може бути зменшений до сприятливого рівня, йому необхідно скласти негативний висновок або дати відмову від аудиторського висновку.

При аудиті як великих, так і малих підприємств аудиторові слід мати однакову впевненість про можливість складання позитивного висновку. Системи внутрішнього контролю, що використовуються на великих підприємствах, які мають розвинену внутрішню структуру філій та дочірніх підприємств, недоцільні для використання на невеликих підприємствах. Наприклад, на невеликих підприємствах процедури бухгалтерського обліку можуть виконуватися одноосібно, як наслідок, розподіл обов’язків щодо формування облікової інформації може бути відсутнім.

Невідповідний розподіл обов’язків може в деяких випадках компенсуватися потужною системою управлінського контролю, за якого процедури внутрішнього контролю з боку власників (керівників) компенсуються їх добрим особистим знанням стану справ підприємства (бізнесу) і безпосередньою участю у веденні бухгалтерського обліку. В умовах, коли можливість розподілу обов’язків між співробітниками обмежена і тому не може існувати аудиторських доказів про систему управлінського контролю, докази, які використовуються аудитором під час складання аудиторського висновку, можуть бути отримані ним виключно шляхом виконання незалежних процедур перевірки.