Существенность в аудите

Между существенностью  и уровнем аудиторского риска существует обратная взаимосвязь: чем выше уровень существенности, тем ниже аудиторский риск, и наоборот. Данная взаимосвязь принимается во внимание аудитором при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур. Например, если по завершении планирования аудиторских процедур будет определено, что уровень существенности ниже приемлемого, т.е. аудиторский риск повышается, аудитор компенсирует это, снизив: а) оцененный уровень риска средств контроля там, где возможно, и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов контроля;

б) риск не обнаружения путем изменения характера временных рамок и объема запланированных процедур проверки по существу. Аудиторская оценка существенности и аудиторского риска на начальной стадии планирования может отличаться от такой оценки, сделанной после подведения итогов аудиторских процедур. Причинами этого могут быть изменения обстоятельств или изменение информированности аудитора по результатам аудита. Например, сели аудиторская проверка планируется до конца отчетного периода, аудитор может только предполагать, какими будут результаты хозяйственной деятельности и финансовое положение фирмы. Если фактические результаты ее деятельности и финансовое положение будут значительно отличаться от предполагаемых, оценка существенности и аудиторского риска может измениться. Кроме того, при планировании аудиторской работы аудитор может намеренно устанавливать более низкий приемлемый уровень существенности по сравнению с тем, который предполагается использовать для оценки результатов аудита, —в целях снижения вероятности не обнаружения искажений, а также получения некоторой безопасности при оценке последствий искажений, обнаруженных в процессе аудита.

При оценке справедливого  представления финансовой отчетности аудитор должен определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной.

Совокупность неисправленных искажений включает:

а) конкретные искажения, включая чистый эффект неисправленных искажений, выявленных во время аудита предшествующих периодов;

б) наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены (т.е. предсказываемые ошибки).

Аудитору необходимо оценить, является ли совокупность не-исправленных искажений существенной. Если аудитор  приходит к такому выводу, ему необходимо рассмотреть вопрос о снижении аудиторского риска посредством расширения аудиторских процедур или потребовать от руководства внесения поправок в финансовую отчетность. В любом случае руководство может пожелать внести поправки в финансовую отчетность с учетом выявленных искажений.

Если руководство отказывается вносить поправки в финансовую отчетность, а результаты расширенных аудиторских процедур не позволяют аудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не является существенной, он должен рассмотреть вопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения в соответствии с МСА 700 «Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности».

Если совокупность неисправленных искажений приближаетсяк уровню существенности, аудитор должен определить, существует ли вероятность того, что необнаруженные искажения, рассматриваемые вместе с совокупными неисправленными искажениями, превысят уровень существенности. Следовательно, по мере того как совокупные неисправленные искажения приближаются к уровню существенности, аудитор рассматривает вопрос о снижении риска посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или требуя от руководства внесения поправок в финансовую отчетность с учетом выявленных искажений.

 

Сравнительный анализ ФПСАД №4 «Существенность  в аудите» и МСА 320 «Существенность  в планировании и выполнении аудита»

 

ФСАД №4 «Существенность в аудите »идентичен МСА 320 «Существенность в планировании и выполнении аудита». ФПСАД №4 максимально приближен к МСА 320.

Однако, следует отметить, что МСА гораздо объемнее ФПСАД  и содержит больше разделов, но сущность в общем одинаковая. ФПСАД №4 содержит следующие разделы: «Введение», «Существенность», «Взаимосвязь между существенностью и риском», «Существенность и риск при оценке аудиторских доказательств», «Оценка последствий искажений». А МСА 320 содержит: «Введение», «Область применения», «Существенность в контексте аудита», «Дата вступления в силу», «Цель», «Определения», «Требования», «Пересмотр по мере выполнения аудита», «Документация». После данных разделов в МСА320 следуют необходимые пояснения по ним.

Отметим развернутость  и полноту МСА по сравнению с ФПСАД. В ФПСАД сразу в каждом разделе дается пояснение, в то время как МСА сначала кратко освещаются все разделы, а только потом руководство к применению стандарта.

В МСА определение  уровня существенности даются примеры  ориентира, который расценивается как точка отсчета. Ими могут быть категории дохода, отраженные в отчетности: прибыль до налогообложения, совокупная выручка, валовой доход, совокупный капитал, чистая стоимость активов, В ПСАД таких ориентиров не приводится.

А также в МСА оговариваются аспекты, характерные малого бизнеса и субъектов государственного сектора. В ФПСАД какие либо особенности для малого бизнеса и государственных субъектов не оговариваются.

Кроме того в МСА есть определение понятия «порога  существенности». В ФПСАД разъясняется, что аудитор должен установить величину на более низком уровне, чем уровень существенности, установленный для конкретных классов операций, сальдо счетов и раскрытий, но конкретный термин для этих величин не указывается.

1. Бычкова С.М., С.Ю. Итыгилова. Международные стандарты аудита: учебное пособие. – М.: ТК Велби, 2009.

2. Жарылгасова Б.Т., Суглобов  А.Е. Международные стандарты  аудита: учебное пособие. – М.: КноРус, 2009.

3. Кодекс этики профессиональных  бухгалтеров и Международные стандарты аудита. – М.: МЦРСБУ, 2002.

4. Панкова С.В. Международные  стандарты аудита: Учебное пособие.  – М.: Экономистъ, 2008.

5. Подольский В.И., Савин  А.А., Сотникова Л.В. Международные  и внутрифирменные стандарты  аудиторской деятельности: учебное  пособие / под ред. проф. В.И. Подольского. – М.: Вузовский учебник, 2006.

6. Федеральные правила  (стандарты) аудиторской деятельности. Постановления правительства РФ  от 23 сентября 2002г. № 696, от 4 июля 2003г. № 405, от 7 октября 2004г. №  532, от 16 апреля 2005г. № 228. 22 декабря 2011 г.

Содержание ISSAI 1320 

 

 

 

Практические примечания^[1] к Международному стандарту аудиторской деятельности (МСА) 320 

 

Принцип существенности при планировании и проведении аудиторской проверки 

 

Дополнительная информация  

 

Настоящие практические примечания являются дополнительными рекомендациями аудиторам  государственного сектора к МСА 320 – «Принцип существенности при  планировании и проведении аудиторской проверки». Указанные примечания следует использовать совместно с МСА. МСА 320 действует в отношении аудита финансовой отчетности за периоды с 15 декабря 2009 г. включительно. Срок действия практических примечаний аналогичен МСА.  

 

 

 

Введение в МСА 

 

В МСА 320 рассматривается обязанность  аудитора по применению понятия «существенности» при планировании и проведении аудита финансовой отчетности. В МСА 450^[2]разъясняется порядок применения понятия «существенности» к оценке последствий для аудиторской проверки выявленных искажений информации, а также – последствий неисправленных искажений, если таковые имеются, для финансовой отчетности. 

 

Содержание практических примечаний 

 

П1.       Практические примечания содержат дополнительные рекомендации для аудиторов государственного сектора по следующим вопросам:

(a)         Общие вопросы.

(b)        Понятие «существенности» в контексте аудита.

(c)         Определение «существенности» и «существенной эффективности» при планировании аудиторской проверки.

(d)        Внесение изменений по мере проведения аудиторской проверки. 

 

Применимость МСА к  аудиту в государственном секторе  

 

П2.       Действие МСА 320 распространяется на аудиторов, проводящих проверки финансовой отчетности организаций государственного сектора. 

 

Дополнительные рекомендации по вопросам государственного сектора  

 

П3.       В МСА 320 содержится прикладной и иной поясняющий материал, относящийся к специфике проверок организаций государственного сектора, согласно пп. А2 и А9 МСА. 

 

Общие вопросы 

 

П4.       Задачи финансового аудита в государственном секторе являются, зачастую, более широкими, чем рамки МСА, которые охватывают подготовку заключения о том, была ли финансовая отчетность по всем основным вопросам подготовлена в соответствии с действующей системой финансовой отчетности (т.е. - пределы действия МСА). Мандат полномочий аудитора может предусматривать дополнительные задачи, считающиеся связанными с аудитом финансовой отчетности.

Указанные дополнительные задачи могут  включать в себя дополнительные обязательства  по аудиту и составлению отчетности, например, связанные с отчетностью  в случае, если аудитор выявляет какие-либо несоответствия требованиям властей, включая требования по исполнению бюджета и подотчетности, а также – с отчетностью по эффективности внутреннего контроля. Даже если вышеуказанных дополнительных задач по отчетности не имеется, общественность может быть заинтересована в отчетности аудиторов государственного сектора по вопросу несоответствия организаций требованиям органов власти, или – в отчетности об эффективности средств внутреннего контроля. Таким образом, аудиторам государственного сектора при решении вопроса о «существенности» следует принимать во внимание вышеуказанную заинтересованность. Дополнительные обязанности, связанные с соответствием требованиям органов власти, рассматриваются в Рекомендациях ИНТОСАИ по проведению аудита соответствия (ISSAI 4000^[3] и 4200^[4]). Аудиторы государственного сектора, на которых возложены вышеуказанные дополнительные обязанности, применяют ISSAI 4000 и 4200. 

 

Понятие «существенности» в контексте аудиторской проверки  

 

П5.       При определении «существенности» в целях планирования в государственном секторе, значение имеют как количественные, так и качественные показатели, а также – характер вопросов. Кроме того, значение могут иметь контекст и общая ситуация. Сущность и характеристики вопросов или их групп также могут привести к признанию их «существенными». 

 

П6.       В п. А2 МСА 320 указано, что законодательные и контролирующие органы обычно чаще прочих проявляют интерес к финансовой отчетности организаций государственного сектора, при этом, финансовая отчетность может использоваться для принятия не только экономических решений. Законодательная власть представляет граждан страны, и обеспечивает финансирование различных государственных программ, деятельности, и функций. Законодательные и/или контролирующие органы часто дают оценку или принимают решения в отношении деятельности организаций. Иными лицами, использующими вышеуказанную отчетность, могут являться руководство организации, заинтересованные лица, или СМИ. Финансовая отчетность, которая удовлетворяет требованиям законодательных и контролирующих органов, также удовлетворит и большинство требований иных заинтересованных лиц. 

 

П7.       Финансовая отчетность может являться ключевым элементом подотчетности организации государственного сектора перед общественностью. Система подотчетности может предусматривать иные факторы, в различной степени влияющие на определение существенности. В результате «существенность», вероятнее всего, будет зависеть и от количественных, и от качественных факторов, причем степень существенности для отдельных видов транзакций, остатков по счетам и объемов раскрываемой в отчетности информации может быть признана низкой.  

 

Определение «существенности» и «существенной эффективности» при планировании аудиторской проверки 

 

П8.       Согласно вышеизложенному, «существенность» в государственном секторе определяется как количественными, так и качественными факторами (в МСА трактуемые как факторы, связанные с «размером» и «характером» искажений информации). Порядок определения степени «существенности» приводится в пп. 10 и 11 МСА. В государственном секторе степень существенности для видов сделок, остатков по счетам и объемов раскрываемой информации может признаваться более низкой, чем степень существенности, которую возможно было бы установить на основании требований МСА. Такого рода ситуация может возникать по целому ряду причин, включая контекст вопроса, либо характер или особенности участвующих систем и лиц, согласно приведенным выше пп. П5 – П7. Кроме того, некоторые процедуры могут являться обязательными на основании требований аудиторского мандата полномочий, или – согласно действующему законодательству. В качестве примеров указанных процедур возможно назвать проверки уровней зарплат в министерствах, которые регламентированы законодательными актами, а также – таких значимых платежей, как проезд и проживание высокопоставленных сотрудников. В редких случаях, когда аудиторы публичного сектора имеют намерение выявить все искажения информации вышеуказанного рода, они проверяют все значимые транзакции.