Система учета «Директ-костинг»

    Значительное  развитие система “Директ-костинг” получила после второй мировой войны. Усиление контроля за производственными  затратами стало стимулировать  дальнейшие исследования в области  себестоимости. При этом широкое  распространение получили расчеты, связанные с нахождением точки критического объема производства. В результате этого в начале 50-х годов в США ряд компаний стали возвращаться к учету только прямых затрат, но теперь к ним, кроме материалов и заработной платы рабочих, стали относить еще и переменные накладные расходы.

    Фактическое внедрение системы “Директ-костинг” в США относится к 1953 году, когда  Национальная ассоциация бухгалтеров-калькуляторов  в своем отчете опубликовала описание этой системы. В 1961 году ею был опубликован второй отчет, где исследованию подверглись 50 крупных фирм, применяющих данную систему.

    В настоящее время “Директ-костинг” широко распространен во всех экономически развитых странах. В Германии и Австрии  данный метод получил наименование “учет частичных затрат” или “учет суммы покрытия”, в Великобритании его называют “учетом маржинальных затрат”, во Франции — ”маржинальная бухгалтерия” или “маржинальный учет”.

    При описании этой системы в отечественной  литературе по бухгалтерскому учету  часто встречается термин “учет ограниченной, неполной или сокращенной себестоимости”. На наш взгляд, приемлемым названием для озвучивания этой системы у нас в стране является термин: “маржинальный метод бухгалтерского учета”. Мы это связываем с тем, что основным показателем при системе “Директ-костинг” является маржинальный доход. С его помощью определяется порог рентабельности производства, устанавливается цена безубыточной реализации продукции, строится ассортиментная политика предприятия и т.д. В этих условиях термин “маржинальный метод” для отечественных специалистов становится более понятным и значимым, чем “Директ-костинг”. Кроме того, как мы уже отмечали, в Великобритании и Франции для характеристики данной системы также основной упор делается именно на маржинальную направленность.

    Невзирая  на то, что бухгалтерские стандарты  не разрешают в полном объеме использовать систему “Директ-костинг” для составления  внешней отчетности и расчета  налогов, данный метод в настоящее  время находит все более широкое  применение в отечественной бухгалтерской практике. Он применяется во внутреннем учете для проведения технико-экономического анализа и обоснования для принятия как перспективных, так и оперативных управленческих решений в области безубыточности производства, ценообразования и т.д.  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

    2. РОЛЬ И ЗНАЧЕНИЕ  ЗАТРАТ В СИСТЕМЕ  “ДИРЕКТ-КОСТИНГ”  

    Система учета “Директ-костинг” требует  четкой детальной классификации  затрат для контроля за их поведением в процессе функционирования предприятия.

    Все затраты, образующие себестоимость продукции (работ, услуг), не одинаковы не только по своему составу, но и по значению в изготовлении продукта, выполнении работ и услуг. Одни затраты — непосредственно связаны с изготовлением и выпуском продукции (затраты сырья, материалов, оплата труда рабочих и др.), другие — с управлением и обслуживанием производства (расходы на содержание аппарата управления, на обеспечение производственного процесса необходимыми ресурсами, на содержание основных средств в рабочем состоянии и т.д.), а третьи, не имея непосредственного отношения к производству, все-таки по действующему законодательству включаются в издержки производства (отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, социальные нужды населения и др.). Кроме того, часть затрат прямо включается в себестоимость конкретных видов готовых изделий, а другая часть, в связи с производством нескольких видов продукции — косвенно.

    На  наш взгляд, в системе учета  “Директ-костинг” поведение затрат, в первую очередь, зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить.

    Решению каждой задачи должен соответствовать  свой классификационный признак.

    По  экономическому содержанию затраты  целесообразно группировать в разрезе  экономических элементов и статей калькуляции.

    Экономическим элементом принято называть первичный, однородный вид затрат на производство и реализацию продукции, который на уровне предприятия невозможно разложить на составные части.

    Действующим Положением о составе затрат, включаемых в себестоимость продукции, установлен единый для всех организаций следующий перечень экономически однородных элементов затрат:

    - материальные затраты;

    - затраты на оплату труда;

    - отчисления на социальные нужды;

    - амортизация;

    - прочие затраты.

    Поэлементная  группировка затрат показывает, сколько произведено тех или иных видов затрат в целом по предприятию за определенный период времени независимо от того, где они возникли и на производство какого конкретного изделия они использованы.

    К сожалению, классификация затрат по экономическим элементам не позволяет исчислять себестоимость отдельных видов продукции, установить объем затрат конкретных структурных подразделений организации. В этих целях используют классификацию затрат по статьям калькуляции.

    Калькуляционной статьей принято называть определенный вид затрат, образующий себестоимость как отдельных видов, так и всей продукции в целом.

    Группировка затрат по калькуляционным статьям  позволяет определять назначение расходов и их роль, организовать контроль над  ними, выявлять качественные показатели хозяйственной деятельности как предприятия в целом, так и отдельных его подразделений, устанавливать, по каким направлениям необходимо вести поиск путей снижения издержек производства. На основании этой группировки строится аналитический учет затрат на производство, составляется плановая и фактическая калькуляция себестоимости отдельных видов продукции.

    В наиболее общем виде номенклатура статей калькуляции для производственных предприятий при применении системы  учета “Директ-костинг” может выглядеть следующим образом:

1. “Сырье, основные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия”;
2. “Полуфабрикаты собственного производства”;
3. “Возвратные отходы (вычитаются)”;
4. “Вспомогательные материалы”;
5. “Топливо и энергия на технологические цели”;
6. “Расходы на оплату труда производственных рабочих”;
7. “Отчисления на социальные нужды”;
8. “Расходы на подготовку и освоение производства”;
9. ”Потери от брака”;
10. “Общепроизводственные расходы”;
11. “Прочие производственные расходы”;
12. “Итого производственная себестоимость”.

    По  местам возникновения затраты следует  группировать и учитывать в разрезе  производств, цехов, участков, отделов, бригад и других структурных подразделений  организации, т.е. центров затрат. Такая  группировка затрат необходима для  организации учета по центрам ответственности и определения производственной себестоимости продукции (работ, услуг). Это позволяет оперативно контролировать затраты и результаты на разных уровнях и оценивать деятельность каждого подразделения и ответственного менеджера.

    Предыдущая  классификация затрат наилучшим  образом проявляет себя в зависимости  от сферы их возникновения и функциональной деятельности предприятия. По данному  признаку затраты необходимо подразделять на снабженческо-заготовительные, производственные, сбытовые и организационно-управленческие.

    Такая группировка затрат способствует укреплению внутрихозяйственного расчета и  усилению взаимосвязи и взаимозависимости  между центрами ответственности, обеспечивает более точное предоставление информации о произведенных затратах, помогает менеджерам принимать совместные обоснованные решения о виде, составе, цене, путях сбыта продукции и способствует повышению эффективности производственно-коммерческой деятельности предприятия.

    По  способу включения в себестоимость  продукции затраты организации в системе учета “Директ-костинг” подразделяются на прямые и косвенные.

    Прямыми являются расходы по производству конкретного  вида продукции. Поэтому они могут  быть отнесены на конкретные объекты  калькуляции в момент их совершения или начисления прямо на основании данных первичных документов. К ним относятся: затраты сырья, материалов, заработная плата производственных рабочих и др. Они учитываются по дебету счета 20 “Основное производство”, и их можно отнести непосредственно на себестоимость определенного конкретного изделия.

    Косвенные же расходы связаны с выпуском нескольких видов продукции. Такие  расходы сначала собираются на соответствующих  собирательно-распределительных счетах, а затем распределяются между  отдельными изделиями согласно выбранной организацией методике (базе) их распределения (заработной плате производственных рабочих, количеству часов отработанного времени и т.п.).

    Деление затрат на прямые затраты и косвенные  имеет условный характер. Так, в добывающих производствах, где, как правило, добывается один вид продукции, расходы прямые. В комплексных производствах, в которых из одних и тех же видов сырья и материалов изготавливаются несколько видов изделий, основные затраты являются косвенными. Расширение удельного веса прямых затрат способствует более точному определению себестоимости продукции.

    По  роли, выполняемой в технологическом  процессе изготовления продукции, и  целевому назначению затраты организации  необходимо подразделять на основные и накладные. Данное деление затрат необходимо для планирования, учета, анализа, контроля и регулирования производственной деятельности как организации в целом, так и отдельных подразделений.

    К основным расходам относятся все  виды ресурсов, потребление которых  связано с выпуском продукции или оказанием услуг, т.е. это затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом изготовления продукции. К ним относятся: стоимость сырья, материалов и полуфабрикатов; стоимость топлива и энергии, израсходованных на технологические цели; расходы на оплату труда производственных рабочих и отчисления на социальные нужды; расходы по эксплуатации производственных машин и оборудования и т.д.

    Накладные расходы образуются в связи с  организацией, обслуживанием производства, реализацией продукции и управлением. Они состоят из комплексных общехозяйственных расходов и расходов на продажу.

    Основные  затраты чаще всего выступают  в виде прямых затрат, а накладные  — косвенных, но они не являются тождественными.

    Группировка затрат на основные и накладные необходима при организации учета по системе “Директ-костинг”. Кроме того, одни и те же затраты, в зависимости от их роли в процессе изготовления продукции, могут выступать в качестве основных, а по способу включения в себестоимость отдельных видов изделий в условиях одновременного производства из одного исходного материала нескольких видов изделий — в качестве косвенных.

    В зарубежной литературе основные затраты  называются затратами на продукт (product cost), а накладные — затратами  периода (period cost). Такое разделение затрат основано на том, что в себестоимость продукции должны включаться только производственные затраты. Они, как необходимые, формируют производственную себестоимость изделий и используются для расчета себестоимости единицы продукции. Затраты периода не являются необходимыми для производства продукции и не учитываются при определении себестоимости единицы продукции. Они используются для обеспечения процесса реализации продукции и функционирования предприятия как хозяйственной единицы и непосредственно списываются на уменьшение прибыли от реализации продукции.

    Такая группировка затрат редко встречается  в практике отечественного бухгалтерского учета. Между тем, она давно и  широко применяется в странах  с развитой рыночной экономикой, т.к. получаемая учетная информация более адекватно отражает процесс рыночного ценообразования и позволяет всесторонне анализировать и планировать соотношения объемов производства, цен и себестоимости продукции.

    Производственные  затраты включают в себя: