Приянтие управленческих решений

    Возникновение данного отклонения свидетельствует  об использовании недостаточных  мощностей. Использование мощностей не в соответствии со сметой может иметь несколько причин. Поломка машин и оборудования, нехватка материалов, недостатки производственного планирования, трудовые конфликты и сокращение спроса - все это возможные причины появления неблагоприятных отклонений по мощностям.

    в) Рассчитывается совокупное отклонение по постоянным накладным расходам (DYFC):

    DYFC = DYFC0 + YFC(X)=YFCф - YFC(X),                         (15)

    где  YFC(X) - такое значение постоянных накладных расходов, которое по норме должно было бы соответствовать фактически достигнутому объему производства:

    YFC(X) = ТН(х) S FСH                                      (16)

    2) Отклонения по переменным накладным расходам.

    а) Рассчитывается отклонение фактических  переменных накладных расходов хозяйствующего субъекта от нормативных (DYVC) по формуле:

    DYVC0=YVCФ- YVCФ(x)                                      (17)

    где YVCФ - фактические переменные накладные расходы; YVCФ(x)- нормативные переменные накладные расходы, скорректированные на фактический объем производства продукции:

    YVCФ(x) = Тф + S FСH,                                   (18)

    где S FСH - нормативная ставка переменных накладных расходов.

    б) Рассчитывается отклонение переменных фактических накладных расходов от нормативных по эффективности (DYVCэфф):

    DYVCэфф = (ТФ- ТН(Х)) S VСH                                   (19)

    в) Рассчитывается совокупное отклонение по переменным накладным расходам ( Yvc):

    DY vc =DYVC +DYVCэфф=YVCФ-YVCH(x)                        (20)

    где YVCH(x) - значение переменных накладных расходов, которое по норме должно было бы соответствовать фактически достигнутому объему производства:

    YVCH(x)=ТH(х)* S FСH                                      (21)

    После проведения всех расчетов целесообразно  составить таблицу, которая будет  отображать взаимосвязь нормативной и фактической прибыли, и показывать все отклонения, в результате которых произошло их несоответствие.

    Приведенная методика оценки отклонений на основе использования информации о нормативных затратах является весьма эффективным средством для анализа и контроля прямых затрат, но, как показывает практика, данная система не всегда может обеспечить руководство корректной информацией о накладных расходах.

    Поэтому неудивительно, что в последнее  время в экономической литературе все больше внимания уделяется новым перспективным методикам управления накладными расходами¹⁹.

 

    3. Современные методы управления     косвенными (накладными) затратами

    3.1.Функционально-стоимостной анализ

    В последнее время в экономике  как отечественных, так и зарубежных хозяйствующих субъектов начала четко прослеживаться тенденция увеличения доли постоянных накладных расходов в общей структуре затрат. Вместе с этим усложнился и сам процесс управления затратами, поскольку прежние методы управления накладными расходами уже не могут обеспечить руководство предприятия объективной информацией о затратах.

    К сожалению, существующие в РФ методики управления затратами в рамках традиционной системы формирования полной себестоимости  продукции или системы «Директ-костинг», а также система «Стандарт-кост» являются эффективным средством контроля и регулирования прямых затрат, однако обладают целым рядом недостатков и не могут обеспечить руководство полноценной для принятия решений информацией о накладных расходах.

    Таким образом, возникает острая необходимость внедрения для отечественных хозяйствующих субъектов современных методик по управлению накладными расходами. В зарубежной практике для этих целей используются методы функционально-стоимостного анализа, планирование затрат на нулевом базисе, управление целевыми затратами.

    Функционально-стоимостной  анализ (ФСА) является инструментом управления затратами, который, в отличие от других методик, строится на изучении функций объекта и последующем  анализе этих функций с целью  минимизации затрат на ее реализацию. В исследованиях отечественных и зарубежных экономистов можно встретить множество вариантов классификаций ФСА, но основными из них являются следующие.

    По  моменту проведения исследования на этапе жизненного цикла наблюдаемого объекта:

    а) Объекты находятся на стадии разработки. Цель ФСА – формирование стоимостных характеристик объекта.

    б) Объекты уже созданы или введены  в действие. Цель ФСА - улучшение  стоимостных характеристик объекта.

    По  предмету исследования: а) ФСА продуктов; б) ФСА процессов.

    Проблемы  проведения ФСА продуктов достаточно подробно рассмотрены в различных  литературных источниках. Кроме того, трансформация функций продукта очень часто связана с большими издержками на изменение конструкции  изделия, технологических процессов, вследствие чего отрицательный эффект от увеличения затрат может превысить положительный эффект от проведения ФСА. Поэтому ФСА продуктов мы подробно рассматривать не будем, а данный раздел посвятим исследованию ФСА процессов (а именно, ФСА бизнес-функций хозяйствующего субъекта), потому что его проведение связано с более низкими затратами по сравнению с ФСА продуктов, а положительный эффект от внедрения может быть, гораздо выше.

    ФСА бизнес-функций хозяйствующего субъекта является одной из методик, позволяющей эффективно управлять накладными затратами как на оперативном, так и на стратегическом уровне.

    В настоящее время в зарубежных странах с развитой рыночной экономикой на основе ФСА разработана целая  концепция управления затратами ABC (activity based costing) - management. ABCM - это теория потребления ресурсов, обеспечивающая эффективное управление затратами. Здесь внимание акцентируется не на том, чтобы распределить накладные расходы по заказам, а на том, чтобы определить операции, потребляющие ресурсы. После определения данных операций разрабатываются программы управления этими ресурсами. В результате достигается более рациональное распределение ресурсов компании вследствие снижения уровня накладных расходов²⁰.

    На  предприятии использование метода ФСА преследует две основные цели:

    а) Снижение накладных расходов предприятия. Как было показано выше, традиционные системы управления затратами в  большей степени ориентированы  для контроля за прямыми переменными  издержками, но плохо адаптированы для управления постоянными накладными расходами. При использовании ФСА достигается непосредственный контроль причин накладных расходов (носителей издержек), а не самих затрат как таковых, что, в свою очередь, обеспечивает долгосрочный контроль затрат. Данная цель является элементом оперативного уровня управления затратами.

    б) Стратегический элемент управления затратами заключается в выявлении  возможностей рационализации и совершенствования  производственной деятельности предприятия. Это достигается благодаря появившейся  возможности менеджеров выявлять направления по улучшению соотношения затраты/полезность для услуг отделов. Основными направлениями по улучшению данного соотношения являются отказ от ненужных бизнес-функций; рационализация существующих бизнес-функций; введение новых бизнес-функций.

    Следовательно, ФСА позволяет руководству компании более объективно управлять затратами  как на оперативном, так и на стратегическом уровне, оценивая не только их величину, но и причины.

    По  своей сути ФСА подобен традиционной (позаказной) системе распределения накладных расходов, но имеет два существенных отличия:

    При распределении накладных расходов в качестве базы редко используется труд основных производственных рабочих.

    Накладные расходы рассматриваются как  совокупность статей, имеющих различные значения для функционирования предприятия, и различные базы распределения.

    3.2. Процедура проведения  ФСА и его информационная  база

    Сама  процедура проведения ФСА включает следующие стадии:

    1. Определение бизнес-функций предприятия.

    При выделении бизнес-функций основных и вспомогательных бизнес-процессов и распределении затрат внутри них, необходимо следовать следующим принципам.

    Во-первых, выделяются те бизнес-функции, на которые  приходится большая или быстро растущая часть расходов или активов. Напротив, бизнес-функции, имеющие небольшую или слабо меняющуюся долю расходов или активов фирмы, могут быть объединены в более широкие категории.

    Во-вторых, бизнес-функции, затраты которых  ведут себя по-разному, должны рассматриваться  отдельно. Те же бизнес-функции, которые имеют одинаковые закономерности поведения затрат, могут быть объединены в одну группу.

    В-третьих, важным критерием для выделения  бизнес-функций является поведение  конкурентов. Если конкуренты выполняют  ту или иную деятельность по-другому, то она должна рассматриваться отдельно. Это объясняется тем, что различия между конкурентами могут привести к тому, что данная бизнес-функция окажется источником конкурентного преимущества или недостатка. Необходимо заметить, что процесс выделения бизнес-функций хозяйствующего субъекта может потребовать нескольких итераций, поскольку не всегда сразу ясны закономерности поведения затрат. Кроме того, в стратегическом анализе затрат часто полезен эвристический подход и умение делать приблизительные оценки при распределении расходов и активов между бизнес-функциями, особенно когда для получения требуются большие затраты.

    2. Создание для каждой бизнес-функции  центра затрат.

    3.Определение  факторов затрат (носителей издержек) для каждой конкретной бизнес-функции хозяйствующего субъекта. Термин «носитель издержек» используется для обозначения событий, от которых зависит величина затрат бизнес-функции. Например, количество принятых заказов для отдела маркетинга и сбыта, количество заказов на закупку для отдела снабжения, количество производственных периодов для затрат на наладку оборудования.

    4. Перенесение затрат с бизнес-функций на созданные продукты.

    5. Проведение анализа накладных расходов и разработка мероприятий по сокращению их уровня.

    Рис.2 Традиционная модель распределения накладных расходов:

шаг I - Накладные расходы распределяются по производственным подразделениям;

шаг 2 - Накладные расходы распределяются на продукты

 Рис.3 Система ФСА (распределение затрат по функциям):

шаг 1 - Накладные расходы распределяются по бизнес-функциям (центрам затрат);

шаг 2 - Накладные расходы распределяются на продукты с использованием ставок носителей издержек. 

    Следовательно, на практике ФСА использует множество  носителей издержек в качестве баз  распределения, в то время как традиционная система использует максимум две базы, находящихся в тесной взаимосвязи с объемом производства.

    В системе управленческого учета  в рамках процесса бухгалтерского учета  наличия и движения запасов за отчетный период возможно формирование следующей бухгалтерской отчетности:

    - ведомости движения сырья и  основных материалов в разрезе  балансового счета, предприятия, его структурных подразделений, номенклатуры по балансовым и забалансовым счетам учета сырья и основных материалов;

    - оборотно-сальдовые ведомости по счетам учета сырья, основных материалов, полуфабрикатов и готовой продукции в разрезе мест хранения и номенклатуры;

    - ведомость корреспонденции счетов  по дебету и кредиту счетов  учета сырья, основных материалов, полуфабрикатов и готовой продукции;