1) Французская модель:

    Выручка - Переменные затраты = Маржинальная прибыль  — Постоянные затраты = Прибыль-нетто¹⁰.

    В основе анализа данного соотношения  лежит отчет о прибылях и убытках. При этом показатели отчета должны быть представлены в виде постоянных и переменных составляющих, причем постоянная часть должна отражать итоговые данные за период, а переменная - долю или процент от выручки. Таким образом, отчет о прибылях и убытках примет вид маржинального отчета, применяемого в системе учета затрат и калькулирования себестоимости по переменным затратам¹¹.

    2) Американская модель:

    Выручка — Переменные затраты на производство = Производственная маржинальная прибыль - Переменные затраты на реализацию продукции = Торговая маржинальная прибыль - Постоянные затраты = Прибыль-нетто.

    Основными преимуществами простого «Директ-костинга»  являются:

    1) Простота и объективность калькулирования себестоимости, поскольку отпадает необходимость в условном распределении постоянных затрат.

    2) Возможность проведения анализа «затраты - объем производства - прибыль».

    3) Возможность использования модели при разработке основных направлений деятельности хозяйствующего субъекта, таких как ассортиментная политика, ценовая политика, инвестиционная политика.

    В качестве недостатков системы, можно  отметить следующие:

    1) Некоторая условность разделения общих затрат на постоянную и переменную компоненты может привести к существенному искажению информации для принятия управленческих решений.

    2) Как показывает практика, большинство постоянных затрат в долгосрочном периоде становятся переменными, а это требует подробного анализа факторов, вызывающих изменение таких расходов во времени. Система «Директ-костинг» не может обеспечить руководство такой информацией.

    3) В числе постоянных затрат есть такие, которые могут быть прямо отнесены на отдельные виды продукции. Такой вид затрат называется прямыми постоянными затратами. В простом «Директ-костинге» они не включаются в себестоимость, вследствие чего информация о реальной себестоимости продукции искажается.

    В модели развитого «Директ-костинга» сохраняются все преимущества простого «Директ-костинга», поскольку основой такой системы также является определение маржинальной прибыли изделий. Основное отличие данной системы от предыдущей заключается в том, что здесь учитывается специфический характер прямых постоянных затрат¹².

    Таким образом, в развитом «Директ-костинге»  в себестоимость включаются не только переменные, но и часть постоянных затрат.

    Иногда  эту систему также называют многоступенчатым расчетом сумм покрытия. Наиболее часто многоступенчатый расчет сумм покрытия применяется на немецких предприятиях, где эту методику используют до 80% компаний. Структура многоступенчатого расчета сумм покрытия представлена в табл. 1.

    Таблица 1

    Расчет сумм покрытия

 

    Таким образом, основное преимущество развитой системы по сравнению с системой простого «Директ-костинга» заключается  в том, что пирамидальная (ступенчатая) система калькулирования на базе данных о переменных затратах и прямых постоянных затратах, а также определение системы промежуточных сумм покрытия позволяют более точно контролировать и регулировать затраты как по отдельным видам изделий, так и по различным центрам ответственности.

    К недостаткам системы прежде всего  хотелось бы отнести более сложную классификацию затрат, которая не всегда себя оправдывает на мелких и средних по размеру предприятиях. В этом случае затраты на ведение учета в системе развитого «Директ-костинга» могут превысить экономию затрат от ее внедрения.

1.3. Принятие управленческих решений на основе информации системы «директ-костинг»

    На  базе системы учета затрат «Директ-костинг» проводится анализ соотношения «затраты - объем – прибыль» (в различной литературе CVP-метод, анализ безубыточности, анализ ВЕР), являющийся мощным информационным инструментом при принятии управленческих решений.

    Главной целью проведения такого анализа  является исследование поведения затрат и финансовых результатов при  различных уровнях деловой активности организации. В основе CVP-метода лежит  принцип безубыточности, то есть покрывать расходы можно только тогда, когда совокупный доход за вычетом совокупных переменных издержек равен уровню постоянных издержек. Любой уровень производства сверх точки безубыточности будет рентабельным. Методика проведения данного анализа включает построение на основе данных о предполагаемой выручке, затратах и объемах производства графика безубыточности и расчета целого ряда показателей, центральным из которых является маржинальная прибыль¹³.

    При управлении переменными затратами основным ориентиром должно быть обеспечение постоянной их экономии, так как между суммой этих затрат и объемом производства и продаж существует прямая зависимость.

    При этом основными источниками данных оперативного учета затрат являются:

    - оперативные данные по расходу сырья, основных материалов, полуфабрикатов;

    - оперативные данные по расходу  различных видов энергии;

    - счета-фактуры на услуги сторонних  организаций.

    Оперативные данные должны ежедневно формироваться  в виде реальных или предварительно зарегистрированных финансовых документов. В результате оперативного учета затрат на производство формируется следующая ежедневная оперативная отчетность:

    - отчетность по списанию сырья,  основных и вспомогательных материалов  на производство продукции и услуг;

    - отчетность по распределению  различных видов энергии на  производство продукции и услуг;

    - ежедневная отчетность по исполнению  сметы затрат и бюджета расходов  в разрезе плана, факта и  отклонений.

    На  базе указанной оперативной отчетности путем дополнения ее прогнозными данными списания на производство амортизации, заработной платы, налогов и т.п. можно сформировать в виде отчетов ежедневную оперативную оценку себестоимости продукции или услуг.

    В системе управленческого учета  процесс оперативного учета наличия и движения запасов выполняется на базе данных о движении запасов сырья, основных материалов, полуфабрикатов и готовой продукции, формируемых ежедневно в отделах учета структурных подразделений предприятия¹⁴.

    Обеспечение этой экономии до преодоления предприятием точки безубыточности ведет с росту маржинального дохода, что позволяет быстрее преодолеть эту точку. После преодоления точки безубыточности сумма экономии переменных затрат будет обеспечивать примой прирост прибыли предприятия. К числу основных резервов экономии переменных затрат можно отнести снижение численности работников основного и вспомогательных производств за счет обеспечения роста производительности их труда; сокращение размеров запаса сырья, материалов и готовой продукции в периоды неблагоприятной конъюнктуры товарного рынка; обеспечение выгодных для предприятия условий поставки сырья и материалов и другие.

    Для российских предприятий CVP-метод не является официально рекомендованным  методом управления затратами. Поэтому  пока он может использоваться в основном для прогнозных расчетов. Оценить по достоинству аналитические возможности этого метода могут производители, работающие в условиях реального рыночного хозяйства.

    Система «Директ-костинг» может применяться при разработке основных направлений деятельности хозяйствующего субъекта¹⁵.

    1. Ассортиментная политика. При планировании производственной программы учитывается финансовый вклад (маржинальная прибыль) каждого вида выпускаемой продукции в общую выручку предприятия. Именно на основании данных о переменных затратах можно получить не искаженные распределением косвенных затрат показатели рентабельности выпускаемой продукции. Это позволит выявить изделия с большей рентабельностью и переориентировать производство и сбыт именно на данные изделия. Кроме того, производственные ресурсы предприятия (особенно сырьевые) почти всегда ограничены. С помощью системы «Директ-костинг» можно составить производственную программу с учетом рентабельности каждого изделия и количества, потребляемых на единицу ресурсов таким образом, чтобы суммарная прибыль была максимальной.

    2. Ценовая политика. С использованием системы «Директ-костинг» появляется возможность оперативно реагировать на изменение конъюнктуры, устанавливать цены реализации более обоснованно, что особенно важно при снижении платежеспособного спроса или выхода предприятия на рынок с новыми видами продукции.

    Пример. Предприятие ежемесячно производит и продает изделие «X» в количестве 50 шт. Общие затраты предприятия  составляют 50000 рублей, в том числе 20000 рублей - постоянные затраты. Отпускная цена изделия составляет 1400 рублей. Исследование рынка прогнозирует увеличение сбыта на 15% при снижении цены на 100 рублей. Требуется определить, насколько эффективно такое снижение цены.

    1) Решение на основе данных о полных затратах.

    Общие затраты предприятия на производство и реализацию единицы изделия  «X» составляют 50000/50=1000 рублей.

    Прибыль от всей производственной программы  составит: при существующей цене: (1400-1000) х 50=20000 рублей; при планируемой цене: (1300-1000) * 50 * 1,15=17250 рублей.

    Следовательно, при существующей цене предприятие  получает большую прибыль, и снижение цен нецелесообразно.

    2) Решение на основе данных системы «Директ-костинг».

    Переменные  затраты предприятия на производство и реализацию единицы изделия «X» составляют (50000-20000)750=600 рублей.

    Маржинальная  прибыль от всей производственной программы  составит:

• при существующей цене: (1400-600) * 50=40000 рублей;
• при планируемой цене: (1300-600) * 50 * 1,15=40250 рублей.