Поступление и выбытие основных средств

- определение  степени использования основных  средств и факторов, на них  повлиявших;

- определение  влияния использования основных  средств на объем продукции  и другие экономические показатели  работы организации.

     Основными источниками данных для анализа  основных средств служит бухгалтерская (финансовая) отчетность организации:

форма № 1 "Бухгалтерский  баланс";

форма № 2 "Отчет  о прибылях и убытках";

форма № 3 "Отчет  об изменениях капитала";

форма № 4 "Отчет  о движении денежных средств";

форма № 5 "Приложение к бухгалтерскому балансу". [13] 
 

6. Международные стандарты учета основных средств.

     В Международных стандартах финансовой отчетности, правила учета основных средств отражены в стандарте, где  основные средства определяются как  материальные активы, которые используются компанией для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим компаниям, или для административных целей; и которые предполагается использовать в течение более чем одного периода. Что касается определения основных средств по американским стандартам GAAP, то оно практически совпадает с МСФО: "Основными средствами является движимое имущество, используемое в производстве, которое будет приносить предприятию экономические выгоды в период более чем один год".

     Для сравнения, в российской системе бухгалтерского учета основные средства определяются как "...часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказания услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Не относятся к основным средствам и учитываются организацией в составе средств в обороте предметы, используемые в течение периода менее 12 месяцев независимо от их стоимости, предметы стоимостью на дату приобретения не более стократного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда за единицу независимо от срока их полезного использования и иные предметы, устанавливаемые организацией исходя из правил положений по бухгалтерскому учету".

     Эти два определения основных средств  являются практически идентичными, за исключением того, что в определении  по международным стандартам не существует ограничений по стоимости основных средств и компания вправе определить сама, какие активы она считает основными средствами. Из вышесказанного можно сделать вывод, что определение основных средств в российской системе бухгалтерского учета в целом соответствует международным и американским стандартам.[29]

Стоимость основных средств.

     Давайте подробнее рассмотрим проблемы, связанные с учетом основных средств. Существуют три главные проблемы, связанные с бухгалтерским учетом основных средств (большинство бухгалтерских проблем связано с трудностями в определении правильных сумм проводок и точной даты их проведения). Это:

• Стоимость, по которой основные средства отражаются на балансе
• Суммы амортизационных затрат, которые должны быть распределены по следующим периодам
• Правильное отражение выбытия основных средств

     Большое внимание в международной практике бухгалтерского учета уделяется решению относительно того, являются ли затраты активом или расходом, так как это имеет значительное влияние на финансовые результаты деятельности компании. Поэтому очень важно определить, учитывать ли данные затраты в составе стоимости основного средства или нет. Для решения этого вопроса, компания должна определить степень вероятности получения будущих экономических выгод от понесенных затрат.

     Согласно  МСФО, основные средства учитываются  по фактической стоимости, которая представляет собой сумму уплаченных денежных средств или эквивалентов денежных средств, или справедливая стоимость другого возмещения, переданного для приобретения актива на момент его приобретения или сооружения. Фактическая стоимость объекта основных средств включает покупную цену, в том числе импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, а также любые прямые затраты по приведению актива в рабочее состояние для использования по назначению, например, затраты на подготовку площадки для размещения основного средства, первичные затраты на доставку и разгрузку, затраты на установку и стоимость профессиональных услуг. В случае, когда административные и накладные расходы не относятся непосредственно к приобретению основного средства или его доведению до рабочего состояния, они не входят в первоначальную стоимость основного средства.

     С точки зрения GAAP, любые затраты, связанные  с передачей основного средства покупателю, а также все затраты, которые возникают перед его  вводом в эксплуатацию, капитализируются (то есть, эти затраты не списываются на затраты в текущем периоде). Среди примеров таких затрат можно назвать: налог на покупку, комиссионные посредникам, доставка, установка, монтаж и наладка.

     В первоначальную стоимость основных средств согласно ПБУ 6/97 включаются фактические затраты организации на приобретение, сооружение и изготовление за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. Такими фактическими затратами согласно ПБУ 6/97 могут быть, например, такие затраты, как:

• суммы, направленные на оплату договоров поставщикам,
• затраты по осуществлению работ по договору строительного подряда и других договоров,
• затраты на информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств,
• затраты на регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств.

     Данное  определение стоимости основных средств существенно ближе к  определению основных средств, действующему в международной практике бухгалтерского учета.

     Если  сравнивать учет приобретений основных средств, то в российской системе  бухгалтерского учета существует практика, отличная от международной. Дело в том, что в международной практике не существует такого транзитного счета, как счет 08 "Капитальные вложения". На этом счете учитываются не только капитальные затраты по строительству, но и все инвестиции в основные средства и нематериальные активы по первоначальной стоимости перед вводом в эксплуатацию. В международной же практике все основные средства учитываются по фактической стоимости сразу на счете Основные средства. При этом при приобретении основных средств, дебетуется счет Основные средства (а не Капитальные вложения).

     Вместе  с произведенной покупкой возникают и другие затраты, такие как ремонт, техническое сопровождение и другие. Американские стандарты GAAP дают подробную расшифровку, что делать с этими дополнительными затратами, которые могут отражаться одним из следующих способов:

1. Они  могут быть списаны в текущем периоде

2. Они  могут быть капитализированы

3. Они  могут уменьшать накопленную  амортизацию.

Затраты, связанные с регулярным ремонтом и техническим обслуживанием  относятся на затраты текущего периода. Затраты по капитальному ремонту наоборот увеличивают производительность основного средства или увеличивают ожидаемый срок службы. Те затраты, которые увеличивают производительность основных средств должны увеличивать стоимость основного средства, а те затраты, которые увеличивают срок службы должны уменьшать накопленный износ.

     Все прямые расходы (зарплата, материалы  и переменные затраты) строительства  объектов основных средств должны быть капитализированы. Тем не менее существует проблема, связанная с правильным трактованием фиксированных затрат. Существует две точки зрения:

• Выделить долю фиксированных затрат, приходящуюся на основное средство.
• Относить на стоимость основного средства только те прямые затраты, которые могут быть идентифицированы, как непосредственно увеличивающие стоимость этого основного средства.

Сущность  категории амортизация основных средств.

Проблемы  учета согласно МСФО.

В соответствии с МСФО 16 амортизация представляет собой распределение амортизируемой стоимости актива между учетными периодами на протяжении срока его полезной службы.

     Амортизируемой  стоимостью является первоначальная или  восстановительная стоимость объекта  за вычетом ликвидационной стоимости. Ликвидационная стоимость представляет собой разницу между планируемыми доходными поступлениями (например, стоимостью материалов и запасных частей от разборки объекта) и расходами, связанными с выбытием объекта (например, стоимостью разборки, ликвидации, демонтажа и др.).

     МСФО 16 рекомендует несколько методов  начисления амортизации основных средств:

- равномерного начисления;

- уменьшаемого  остатка;

- суммы  изделий.

     Метод равномерного начисления заключается  в равномерном начислении постоянной суммы амортизации на протяжении срока полезной службы объекта.

     Метод уменьшаемого остатка предусматривает  начисление наибольших сумм амортизации в начальных периодах использования объекта и постепенное уменьшение суммы амортизации на протяжении срока его полезной службы.

     Метод суммы изделий состоит в начислении суммы амортизации в зависимости  от предполагаемого производства продуктов труда на эксплуатируемом объекте основных средств.

     Используемый  метод должен соответствовать схеме  получения экономических выгод  от объекта основных средств. Если доходы от эксплуатации объекта основных средств  распределяются на протяжении срока  его полезной службы равномерно, рекомендуется использовать метод равномерного начисления амортизации. Если в течение срока службы отдача от использования объекта постепенно уменьшается, целесообразно применение метода уменьшаемого остатка. Метод суммы изделий рекомендуется применять в том случае, если уменьшение амортизируемой стоимости объекта пропорционально объему произведенной продукции или выполненных работ.

     Амортизационные отчисления должны определяться отдельно для каждого значительного компонента основных средств.

     Метод начисления амортизации основных средств  необходимо периодически пересматривать. Если в предполагаемой схеме получения  экономических выгод от объекта  произошли существенные изменения, следует соответственно изменить и  метод начисления амортизации.

     Не  подлежат амортизации те объекты  основных средств, потребительские  свойства которых с течением времени  не изменяются, например земля.

     Существенным  изменением МСФО 16, введенным Правлением Комитета по МСФО в 2004 г., было установление требования компонентного подхода для отражения амортизации основных средств. Компонентный подход (или компонентное требование) регламентирует раздельный учет каждого элемента объекта основных средств в том случае, когда его стоимость является существенной в совокупной стоимости данного объекта. После идентификации компонентов и определения сроков их полезного использования следует определить их ликвидационную стоимость и выбрать соответствующий метод начисления амортизации. Если отдельные элементы объекта основных средств имеют одинаковые сроки полезного использования, они могут быть сгруппированы для целей учета амортизации.

     В соответствии с ПБУ 6/01 стоимость  объектов основных средств погашается начислением амортизации. Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются, - земельные участки и объекты природопользования. Данная регламентация соответствует МСФО 16. Вместе с тем ПБУ 6/01 приводится отсутствующий в МСФО 16 перечень объектов основных средств, по которым амортизация не начисляется: объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства, продуктивный скот и многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста. Кроме этого, ПБУ 6/01 разрешается списывать на затраты производства по мере отпуска в эксплуатацию без начисления амортизации объекты стоимостью до 20 000 руб. (или иного лимита, оговариваемого в учетной политике), а также книги, брошюры и т.п. издания, что также не соответствует МСФО 16. Для МСФО 16 не характерно использование конкретных числовых критериев, так как такие критерии могут не удовлетворять одновременно деятельности организаций различных типов. При этом проблема предотвращения больших расходов по амортизации некрупных объектов решается МСФО 16 иначе, чем ПБУ 6/01, поскольку международный стандарт разрешает по усмотрению бухгалтера учитывать такие объекты в составе материально-производственных запасов.