Основы бухгалтерского учета

Налоговая база таможенной пошлины в зависимости от вида товаров и применяемых налоговых ставок определяется как таможенная стоимость товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ, и/или их объемная характеристика в натуральном выражении (количество, масса, объем и т.п.).

В качестве налоговой базы таможенных сборов могут использоваться 4 вида показателей:

таможенная стоимость перемещаемых через таможенную границу товаров и транспортных механизмов - для сборов за таможенное оформление;

вес (масса брутто) перемещаемых в сутки через таможенную границу и хранящихся на таможенном складе товаров - для таможенных сборов за хранение этих товаров;

километры пути при таможенном сопровождении товаров - для таможенных сборов за таможенное сопровождение товаров;

статистические данные.

Таможенные ставки устанавливаются:

1) в процентах к таможенной стоимости товаров - адвалорные ставки;

2) в определенном размере за единицу облагаемых товаров - специфические ставки;

3) сочетающие оба вида (адвалорные и специфические) ставок - комбинированные ставки.

Ставки таможенных пошлин систематизируются в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности (ТН ВЭД). Они публикуются в специальном сводном документе, носящем наименование Таможенного тарифа РФ. Ставки являются едиными для товаров, имеющих одинаковые коды товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности, и не зависят от видов сделок или иных обстоятельств.

Ставки ввозных таможенных пошлин устанавливаются Правительством РФ.

Предельные ставки ввозных налоговых пошлин устанавливаются Федеральным Собранием РФ для товаров, происходящих из стран, с которыми Россия применяет режим наибольшего благоприятствования.

Для товаров, происходящих из стран, с которыми Россия не предусматривает режим наибольшего благоприятствования, и товаров, страна происхождения которых не установлена, ставки ввозных таможенных пошлин увеличиваются вдвое.

За таможенное оформление товаров, включая транспортные средства, перемещаемые через таможенную границу РФ в качестве товара, и товары не для коммерческих целей, перемещаемые в несопровождаемом багаже, международных почтовых отправлениях и грузом, уплачиваются таможенные сборы в валюте РФ в размере 0,1% таможенной стоимости товаров и транспортных средств.

За таможенное оформление товаров, исключая товары не для коммерческих целей, уплачивается дополнительный сбор в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ в размере 0,05% таможенной стоимости товаров и транспортных средств.

За таможенное оформление товаров и транспортных средств вне определенных для этого мест или вне времени работы таможенных органов таможенные сборы уплачиваются в двойном размере.

За хранение товаров и транспортных средств на таможенных складах и складах временного хранения, владельцами которых являются таможенные органы, а также за таможенное сопровождение товаров таможенные сборы уплачиваются в размерах, определяемых Государственным таможенным комитетом РФ исходя из средней стоимости оказанных услуг или по согласованию с Министерством финансов РФ.

Начисление таможенных пошлин и таможенных сборов в бухгалтерском учете осуществляется при помощи одной из проводок:

Д 44 - К 51, 52, 68, 71, 76,

где: счет 44 "Расходы на продажу", счет 51 "Расчетные счета", счет 52 "Валютные счета", счет 68 "Расчеты по налогам и сборам", счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет "Расчеты по таможенным платежам").

Для удобства налогового контроля таможенной пошлины и таможенных сборов их начисление и уплата чаще всего оформляются следующими проводками:

Д 44 - К 68 - начислены таможенная пошлина и таможенные сборы;

Д 68 - К 51 - уплачены таможенная пошлина и таможенные сборы.

А НДС и акцизы, которые подлежат удержанию и оплате для соответствующих видов товаров:

Д 19 - К 68 - удержаны НДС и акцизы;

Д 68 - К 51 - оплачены НДС и акцизы;

Д 68 - К 19 - осуществлен зачет с бюджетом по оплаченным НДС и акцизам,

где: счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", счет 44 "Расходы на продажу", счет 51 "Расчетные счета", счет 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В примере N 1 п.15.3. использован комбинированный способ начисления таможенных платежей, когда таможенная пошлина начислялась непосредственно на счет 68 "Расчеты по налогам и сборам", а таможенные сборы на счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет "Расчеты по таможенным платежам").

Таможенные платежи уплачиваются декларантом до принятия или одновременно с принятием таможенной декларации.

В процессе торгово-политических отношений РФ с иностранными государствами допускается установление преференций по таможенному тарифу РФ. Под преференциями понимаются особые льготы, предоставляемые одним государством другому на началах взаимности или в одностороннем порядке без распространения на третьи страны в виде:

освобождения от уплаты таможенной пошлины;

снижения ставок таможенных пошлин;

установления тарифных квот на преференциальный ввоз (вывоз) товаров.

15.7. Бухгалтерский учет экспортно-импортных товарных операций

Бухгалтерский учет внешнеэкономической деятельности целесообразно выделить в отдельное направление учета на предприятии. Для данного направления следует внести дополнения и изменения в типовой план счетов, например, ввести субсчета второго порядка. Эти субсчета позволят отражать все особенности учета валютных операций.

Например, субсчета счета 90 "Продажи" (90-1, 90-2, 90-3-90-9) в бухгалтерском учете обычных и валютных операций будут иметь субсчета второго порядка: 90-11 "Выручка рублевая", 90-12 "Выручка валютная"; 90-21 "Себестоимость рублевых продаж", 90-22 "Себестоимость валютных продаж" и т.д.

Счет 45 "Товары отгруженные" следует дополнить субсчетами первого порядка: 45-1 "Товары отгруженные внутри страны", 45-2 "Товары отгруженные экспортные". Ко второму следует добавить целый ряд субсчетов второго порядка: 45-21, 45-22, 45-23 и т.д. для обозначения местонахождения товара за границей и учета расходов, связанных с пребыванием в этих местах.

Другие счета могут иметь только субсчета первого порядка, например, 99-1 "Прибыли и убытки от рублевых операций", 99-2 "Прибыли и убытки от валютных операций".

Бухгалтерский учет внешнеэкономической деятельности необходимо вести одновременно в рублях и в валюте. Баланс и отчетность для внешних организаций следует согласно нормативным документам предоставлять только в рублях.

Типичными видами внешнеэкономической деятельности для современных российских предприятий являются экспортные и импортные товарные операции. На практике они могут осуществляться как непосредственно между двумя сторонами, заключившими прямой контракт, так и через посредников. Во втором случае сама хозяйственная деятельность и ее бухгалтерский учет существенно сложнее.

Рассмотрим случаи взаимодействия сторон по прямым контрактам.

15.7.1. Учет экспортных операций по прямым контрактам

Экспортом называют вывоз товаров за пределы России без обязательств их обратного ввоза.

Экспортные поставки для преимущественного большинства отечественных товаров НДС не облагаются. При оформлении договорных отношений между контрагентами следует иметь в виду ограничения на поставку многих видов продукции. Эти ограничения содержатся в следующих нормативных документах:

1) Федеральный закон "О государственном регулировании внешнеторговой деятельности" от 13.10.1995 г. N 157-ФЗ (в редакции от 08.07.1997 г.);

2) Приказ Минэкономразвития РФ "О порядке оформления экспортно-импортных разрешительных документов" от 11.08.2000 г. N 17 (в редакции от 28.12.2000 г.).

Согласно этим документам в России запрещены к вывозу следующие товары:

оружие всех образцов и боеприпасы к ним;

наркотические и психотропные вещества;

аннулированные ценные бумаги;

произведения искусства, предметы старины и иные предметы, представляющие собой историческую, научную и культурную ценность;

киноленты, кассеты, диски и иные носители, на которых записаны программы и сведения, которые могут нанести вред интересам государства и правам граждан;

рога сайгаков, маралов, пятнистых оленей и изюбрей, а также шкуры пятнистых оленей.

На вывоз отдельных видов продукции требуются специальные лицензии или разрешения Правительства РФ. К ним относятся, например:

драгоценные и редкоземельные металлы и изделия из них;

драгоценные камни и изделия из них;

лекарственные средства (кроме лекарственных трав);

спирт этиловый.

Работа по прямым контрактам подразумевает, что в качестве поставщика товаров выступает отечественный их производитель, а в качестве покупателя - иностранный заказчик. В бухгалтерском учете экспортных операций условно можно выделить несколько достаточно явно выраженных этапов.

Поставщик готовит партию товара к отправке, оформляет соответствующие документы для предоставления их в таможню, а потом и покупателю. Затем товар продвигается в таможню.

Эти мероприятия в бухгалтерском учете отображаются следующим образом:

Д 45-2 - К 43-2 - отгружен экспортный товар;

Д 44-1 - К 76-1 - отражены накладные расходы в рублях;

Д 44-2 - К 76-2 - учтены накладные расходы в валюте;

Д 76-1 - К 51 - оплачены накладные расходы в рублях;

Д 76-2 - К 52-2 - оплачены накладные расходы в валюте;

Д 91 - К 76-2 - определена курсовая разница по валютным накладным расходам (+ -),

где: субсчет 43-2 "Экспортная продукция на складе", субсчет 44-1 "Расходы на продажу рублевые", субсчет 44-2 "Расходы на продажу валютные", субсчет 45-2 "Товары отгруженные экспортные", счет 51 "Расчетные счета", субсчет 52-2 "Текущий валютный счет", субсчет 76-1 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами отечественными", субсчет 76-2 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами иностранными", счет 91 "Прибыли и убытки".

Отправив товар, экспортер предъявляет (направляет) документы на осуществление платежей.

При переходе права собственности на товар оформляются поводки:

Д 62-2 - К 90-12 - предъявлен счет (invoice - инвойс) покупателю;

Д 90-22 - К 45-2 - списана себестоимость реализованного товара;

Д 90-22 - К 44-1 - списаны на реализацию накладные расходы в рублях;

Д 90-22 - К 44-2 - списаны на реализацию накладные расходы в валюте;

Д 44-2 - К 91 - определена курсовая разница (+ -) по накладным расходам в валюте;

Д 90-92 - К 99-2 - отражена прибыль от реализации экспортной продукции,

где: субсчет 62-2 "Расчеты с иностранными покупателями по экспортным операциям", субсчет 90-12 "Выручка от продаж экспортных товаров", субсчет 90-22 "Себестоимость продаж экспортных товаров", субсчет 90-92 "Прибыль/убыток от продаж экспортных товаров", 99-2 "Прибыли и убытки от валютных операций".

После получения товара покупатель перечисляет деньги за него на транзитный валютный счет поставщика. Получив извещение о поступлении валютных средств, поставщик товара, согласно установленным правилам, должен подать заявление обслуживающему банку о продаже 50% валютной выручки. Если в течение 7-ми календарных дней он это не исполнит, то банк имеет право сам осуществить такую продажу. Оставшуюся часть валюты банк переводит на текущий валютный счет клиента. Эти операции фиксируются в бухгалтерском учете:

Д 52-1 - К 62-2 - учтено поступление валютной выручки на транзитный валютный счет;

Д 62-2 - К 91 - отражена курсовая валютная разница (+ -);

Д 57 - К 52-1 - направлено 50% валюты для продажи на бирже;

Д 52-2 - К 52-1 - переведено оставшиеся 50% выручки на текущий валютный счет;

Д 51 - К 91 - поступил на расчетный счет рублевый эквивалент проданной валюты;

Д 91 - К 57 - списана реализованная валюта и комиссионные банку;

Д 57 - К 91 - учтена курсовая валютная разница (+ -),

Д 91 - К 99-2 - определен финансовый результат от продажи валюты (+ -),

где: субсчет 52-1 "Транзитный валютный счет", счет 57 "Переводы в пути".

В проводках, в которых речь идет о курсовой разнице и о финансовом результате, помеченные символом (+ -), счета дебета и кредита могут заменять друг друга в зависимости от реальных цифр в сопутствующих хозяйственных операциях.

Товары, экспортируемые за пределы Союза Независимых Государств (СНГ), освобождаются от налога на добавленную стоимость. Если они являются подакцизными, то акцизы с них взимаются. В этой связи предприятия, выпускающие подакцизную продукцию, обязаны вести раздельный бухгалтерский учет товаров, реализуемых на внутреннем и внешнем рынке.