Облік довгострокових зобов'язань

  Відстроченим податковим активом називається сума податку на прибуток, що підлягає відшкодуванню у наступних періодах внаслідок тимчасової різниці, що підлягає вирахуванню, а також перенесенню податкового збитку, не включеного до розрахунку зменшення податку на прибуток у звітному періоді.

  Тимчасова різниця, що підлягає оподаткуванню, включається до прибутку (збитку) у майбутніх періодах.

  Тимчасова різниця, що підлягає вирахуванню, призводить до зменшення податкового прибутку (збитку) у майбутніх періодах.

  Податковий прибуток (збиток) визначається за податковим законодавством об'єкта оподаткування за звітний період.

  Внаслідок того, що в обліку прибуток визначається за одними правилами, а в податкових органах— за іншими, утворюється постійна різниця між податковим й обліковим прибутком (збитком) за певний період, що виникає в поточному звітному періоді та не анулюється у наступних.

  Існують також тимчасові різниці, котрі є наслідком різного підходу до оцінки активів і зобов'язань за даними фінансової звітності й податкової бази.

Зазначимо, що у викладі загальних положень стандарту 17 «Податок на прибуток»  автори зробили спробу поєднати вимоги до формування й оподаткування прибутку в системі фінансового і податкового обліку.

   Основним завданням бухгалтерського обліку, яке випливає з прийнятого стандарту, є забезпечення відповідності між сумою податку на прибуток й обсягом прибутку, з якого він справляється. Податок на прибуток розподіляється між періодами. Податок,

нарахований для сплати в бюджет в одному періоді, може належати до іншого. 

Наприклад, підприємство отримало 1 529 689 грн доходів, які є базою для оподаткування. Витрати склали 976 432 грн, в тому числі  на утримання Палацу культури (соціальна сфера) — 96 786 грн.

Визначається  обліковий прибуток:

1 529 689 - 976 432 - 553 257 грн.

Визначається  оподатковуваний прибуток:

1 529 869 - (976 432 - 96 786) = 650 043 грн.

Розраховується  сума прибутку до сплати в бюджет:

(650 043 • 30 %) / 100 = 195 043 грн.

Розраховується  сума податку на підстав і даних  фінансового обліку:

(553 257 •  30 %) / 100 = 165 977 грн.

Різниця між податковим і бухгалтерським податком на прибуток становить 29 036 грн (195 013 - 165 977). Вона утворилася за рахунок постійних різниць між: базами розрахунку податку з прибутку, що відображається у фінансовій та податковій звітності. Ці різниці призвели до збільшення витрат із податку на прибуток у звітному періоді порівняно з їх звичайною величиною.

На відміну від постійних тимчасові різниці виникають через те, що. прибуток оподатковується у поточному звітному періоді, тому надається відстрочка з податку під час його нарахування для сплати до бюджету.

Наприклад, підприємство визначило обліковий  прибуток 845800 грн, який щдцовідає податковому (постійних різниць немає).

У складі доходів не було враховано. 138 920 грн  авансових платежів, які є об'єктом  оподаткування в податковому  обліку. Витрати на прибуток в бухгалтерському  обліку становлять:

(845 800 *30 %) / 100 = 253 740 грн.

Сума  сплати прибутку до бюджету:

[(845 Щ + 13.8 920) *ЗО %)] / 100 = 295 416 грн.

Різниця між обліковим і податковим прибутком  становить:

(295.416.-253 740) = 41 676грн.

Ця різниця  є відстрочкою нарахування витрат з податку на прибуток (відстрочені податкові активи).

  Може бути й так, що прибуток, визнаний прибутком звітного періоду, оподатковується в наступному періоді, тому підприємство нараховує витрати з податку, але з відстрочкою сплати до бюджету.

   Сума нарахованого податку, за податковим законодавством, називається податковим прибутком (збитком), а сума облікового податку — витратами з податку на прибуток.

  Податковий прибуток обліковується на субрахунку 641 «Розрахунки за податками», а витрати з податку на прибуток— на рахунку 98 «Податки на прибуток».

  Якщо тимчасові різниці позитивні (податковий прибуток більший ніж обліковий), то вони називаються відстроченими податковими активами, які обліковуються на рахунку 17 «Відстрочені податкові активи».

  Якщо тимчасові різниці негативні (податковий прибуток менший, ніж обліковий), то вони називаються відстроченими податковими зобов'язаннями, які обліковуються на рахунку 54 «Відстрочені податкові зобов'язання».

Витрати з податку на прибуток, який вноситься  до бюджету, розраховується як сума поточного податку плюс (чи мінус) відстрочені податки.

    Наприклад, підприємство за 200_ р. отримало обліковий прибуток в сумі 2 116 745 грн. У складі витрат діяльності не були враховані аванси, видані постачальникам на 121 978 грн, а також витрати ца соціальні заходи 245 611 грн, які віднесені до складу інших операційних витрат, У складі доходів не враховано отримані аванси від покупців на 89 344 грн.

На основі наведених даних визначаються витрати  з податку на прибуток.

1. Визначити  суму оподаткованого прибутку:

2 116 745- 121 978 + 245 611 + + 89 344 = 2 329 722 грн,

2. Визначити  поточний податок на прибуток:

(2 329 722 • 30%)./ / 100 = 698 917 грн.

3. Частка  з поточного податку, що виникла  внаслідок наявності постійної різниці (витрати соціальної сфери):

(245 6.11 •  ЗО %) / 100 = 73 683 грн.

4. Визначити  суму тимчасової різниці, що підлягає вирахуванню, і частку в ній відстроченого активу:

(89 344 •  ЗО %) / 100 = 26 803 грн.

5. Визначити  суму тимчасової різниці, що  підлягає оподаткуванню, і частку в ній відстроченого податкового зобов'язання:

(121 978 •  30 %) / 100 = 36 593 грн.

6. Розрахувати  сальдо (відстрочені активи плюс (чи мінус) податкові зобов'язання):

(36 593-26 803) = 9790 грн.

7. Загальна  сума витрат із податку на  прибуток (п. 2 + п. 6):

698 917 + 9790 = 708 707 грн.

Витрати з податку на прибуток дорівнюють сумі облікового прибутку, помноженого на ставку прибутку (30 %), плюс (чи мінус) сума постійної різниці.

На основі наведених даних складаються  записи:

На поточний податок на прибуток:

Д 981 «Податок на прибуток від звичайної діяльності»  — 698 917 грн;

К 641 «Розрахунки за податками».

На суму відстрочених податкових зобов'язань:

Д 981 «Податок на прибуток від звичайної діяльності»  — 9790 грн;

К 54 «Відстрочені податкові зобов'язання». Загальна сума витрат на прибуток списується на фінансовий результат:

Д 793 «Результат від іншої звичайної діяльності» — 708 707 грн;

К 981 «Податок на прибуток від звичайної діяльності».

Якби  в наведеному прикладі сума тимчасових різниць, що підлягає вирахуванню, перевищила суму тимчасових різниць, яка підлягає оподаткуванню, то остання проводка мала б такий вигляд:

Д 17 «Відстрочені податкові активи»;

К 981 «Податок на прибуток від звичайної діяльності».

Важливо зазначити, що для правильного ведення  бухгалтерського обліку треба знати, за якими операціями можуть виникати постійні й тимчасові різниці.  

ПОСТІЙНІ  Й ТИМЧАСОВІ РІЗНИЦІ, ЯКІ ВІДОБРАЖАЮТЬСЯ В БУХГАЛТЕРСЬКОМУ ОБЛІКУ

Постійні  різниці між обліковим і податковим прибутком

1. Амортизація  виробничих основних засобів  методом, відмінним від податкового (різні рахунки 23, 91, 92 та ін.).

2. Амортизація  основних засобів невиробничого  призначення (різні рахунки 94).

3. Паливно-мастильні  матеріали для легкового транспорту, витрати на його паркування, стоянку  (Д 92, 93).

4. Визнані  пені, штрафи, неустойки, відрахування  до необов'язкових фондів (Д 948).

5. Втрати  від участі в капіталі (Д 96).

6. Втрати  від не операційних курсових різниць (Д 947).

7. Уцінка  необоротних активів (Д 975).

8. Списання  необоротних активів (Д 796).

9. Інші  витрати (Д 977).

10. Представницькі  витрати понад 2 % від оподаткованого прибутку за попередній квартал (Д 92).

11. Благодійна  допомога понад 4 % від оподатковуваного  прибутку звітного періоду (Д 977).

12. Витрати  на утримання об'єктів соціальної  інфраструктури (Д 949).

13. Проценти  за борговими зобов'язаннями (Д 951).

Тимчасові різниці між обліковим і податковим прибутком та відображення їх в обліку

1. Розрахунки за виданими авансами (не враховуються у складі витрат) (Д 981, К 54).

2. Витрати майбутніх періодів (не враховуються у складі витрат) (Д 981, К 54).

3. Доходи майбутніх періодів (не враховуються у складі доходів) (Д 17, К 641).

4. Розрахунки за авансами одержаними (не враховуються у складі доходів) (Д 17, К 641).

5. Резерв сумнівних боргів (сальдо за кредитом рахунка 38) (Д 17, К 641).

6. Забезпечення гарантійних зобов'язань, інших майбутніх витрат і платежів (сальдо за кредитом рахунка 47) (Д 17, К 641).

7. Незакриті договори обміну (сальдо за кредитом рахунка 63 (без ПДВ) за бартерними угодами) (Д 17, К 641). 

Отже, тимчасові  різниці можуть відноситись у кредит рахунка 54 «Відстрочені податкові зобов'язання» або в дебет рахунка 17 «Відстрочені податкові активи».

Якщо  відбувається зарахування відстрочених податкових зобов'язань до поточної заборгованості перед бюджетом, то складається запис:

Д 54 «Відстрочені податкові зобов'язання»;

К 641 «Розрахунки за податками».

Списання  відстрочених податкових активів, якщо сума податку на прибуток за даними бухгалтерського обліку більша ніж за даними податкового обліку, оформляється:

Д 54 «Відстрочені податкові зобов'язання»;

К 17 «Відстрочені податкові активи».

При реструктуризації боргів:

Д 17 «Відстрочені податкові активи»;

К 54 «Відстрочені податкові зобов'язання».

Відстрочення  поточної заборгованості перед бюджетом:

Д 641 «Розрахунки  за податками»;

К 54 «Відстрочені податкові зобов'язання».

Списання  відстрочених податкових активів при  реструктуризації податкової заборгованості:

Д 641 «Розрахунки  за податками»;

К 17 «Відстрочені податкові активи».

Відображення  тимчасової різниці, якщо податок на прибуток за даними бухгалтерського обліку менший від податкового: Д 17 «Відстрочені податкові активи»; К 641 «Розрахунки за податками».

Синтетичний облік за кредитом рахунків 17 і 54 ведеться в журналі 3, аналітичний — в  оборотній відомості довільної  форми за видами активів чи зобов'язань і на різницю, між оцінками яких в бухгалтерському і податковому обліку виникли розходження.