Методологічні основи обліку в сільському господарстві

Аналітичний облік на підприємстві ТОВ «кінний завод «Статус» ведеться за видами (групами) поточних активів тваринництва.

5. Основи оцінки біологічних активів

Слід зауважити,  що  метод оцінки вартості біоактиву (за справедливою або за первісною вартістю) має принципове значення для бухгалтерського обліку біологічних активів тваринництва (як довгострокових, так і поточних).

Пунктами 7, 11 і 22 П(С)БО 30 установлено відповідні випадки застосування П(С)БО 7 до операцій, пов’язаних з бухгалтерським обліком довгострокових біологічних активів.

Придбаний (отриманий) біологічний актив зараховується на баланс підприємства за первісною вартістю, яка визначається відповідно до П(С)БО 7 (для довгострокових біоактивів) або пункту 7 П(С)БО 9 (для поточних біоактивів) у складі витрат, фактично понесених підприємством для їх придбання.

Довгострокові біоактиви, справедливу вартість яких на дату балансу достовірно визначити неможливо, визнаються та відображаються за  первісною вартістю з урахуванням суми їх зносу та втрат від зменшення корисності. Така оцінка застосовується до періоду, в якому стає можливим визначити справедливу вартість довгострокових біоактивів. Оцінка та амортизація таких довгострокових біологічних активів здійснюються відповідно до П(С)БО 7 і П(С)БО 28 (абзац перший пункту 11).

Сума дооцінки та уцінки на дату балансу балансової вартості довгострокових біоактивів, які оцінюються відповідно до зазначеного вище пункту 11 П(С)БО 30, а також  фінансовий результат від вибуття таких довгострокових біоактивів визначається та відображається в порядку, установленому П(С)БО 7 (пункт 22).

Підбиваючи підсумок, ще раз зазначимо, що застосування П(С)БО 7  підприємством ТОВ «Кінний завод «Статус» до довгострокових біоактивів регламентовано, якщо зарахування їх на баланс здійснюється за первісною вартістю.

Спосіб отримання ТОВ «Кінний завод «Статус»  біоактивів (як довгострокових, так і поточних) зумовлює порядок визначення їх первісної вартості і, зокрема, для деяких способів отримання біоактивів установлено, що як величина їх первісної вартості приймається оцінка їх за справедливою вартістю.

Наприклад, справедлива вартість з урахуванням витрат, безпосередньо пов’язаних з доведенням біоактивів до стану, в якому вони придатні для використання в запланованих цілях, приймається в ТОВ «Кінний завод «Статус» як первісна вартість біоактиву у випадках:

      безоплатного отримання;

      отримання як  внеску до статутного капіталу підприємства (визнається у величині, погодженій засновниками (учасниками) підприємства).

При переведенні біоактивів зі складу поточних до складу довгострокових за первісну вартість приймається справедлива вартість, зменшена на очікувані витрати на місці продажу, визначена на дату переведення.

Іноді  на  підприємстві ТОВ «Кінний завод «Статус»  має місце  бартерні  операції  з  біоактивами.   При їх  здійсненні:

      первісною вартістю біоактиву, отриманого в обмін на подібний, є справедлива вартість переданого біоактиву (зауважимо, що в цьому випадку не передбачено жодних зменшуючих факторів);

      первісною вартістю біоактиву, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний, є справедлива вартість переданого біоактиву, збільшена (зменшена) на суму грошових коштів або їх еквівалентів, що підлягають до сплати (отримання) за обмінною операцією.

Щодо визначення власне справедливої вартості, то пунктом 13 П(С)БО 30, зокрема, установлено, що визначення справедливої вартості біоактивів ґрунтується на цінах активного ринку. За наявності декількох активних ринків біоактивів їх оцінка ґрунтується на даних того ринку, на якому підприємство передбачає продавати біологічні активи.

У разі відсутності активного ринку визначення справедливої вартості працівники бухгалтерії ТОВ «Кінний завод «Статус»  здійснюють  за:

— останньою ринковою ціною операції з такими активами (за умови відсутності істотних негативних змін у технологічному, ринковому, економічному або правовому середовищі, в якому діє підприємство);

— ринковими цінами на подібні активи, скоригованими з урахуванням індивідуальних характеристик, особливостей або ступеня завершеності біологічних перетворень активу, для якого визначається справедлива вартість;

— додатковими показниками, що характеризують рівень цін на біологічні активи.

При цьому в пункті 5.5 Методрекомендацій № 1315 зазначається, зокрема, що біологічний актив може бути оцінено за вартістю сільгосппродукції або іншої продукції, яку може бути отримано при припиненні процесів його життєдіяльності (велика рогата худоба, свині можуть оцінюватися за вартістю м’ясопродуктів).

У разі відсутності інформації про ринкові ціни на біологічні активи справедлива вартість визначається за нинішньою вартістю майбутніх чистих грошових надходжень від активу, обчисленою відповідно до П(С)БО 28.

Особливості оцінки біоактивів тваринництва (за первісною вартістю на рівні понесених витрат або виходячи зі справедливої (ринкової) вартості), впливають і на порядок їх бухгалтерського обліку. До рахунка 21  в  ТОВ «Кінний завод «Статус»  відкрито два «тваринницькі» субрахунки:

— 212 «Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою вартістю». На цьому субрахунку обліковуються поточні біологічні активи тваринництва, які оцінено за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу;

— 213 «Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю». Тут обліковуються поточні біологічні активи тваринництва, справедливу вартість яких неможливо визначити, унаслідок чого їх оцінку здійснено згідно  з П(С)БО 9.

За статтею «Поточні біологічні активи» Балансу (рядок 110)  в ТОВ «Кінний завод «Статус» відображається вартість поточних біоактивів тваринництва (дорослі тварини на відгодівлі, вибраковані з основного стада для реалізації, молодняк тварин на вирощуванні та відгодівлі) в оцінці за справедливою або первісною вартістю.

Зауважимо, що  додаткові біоактиви (у конярстві це приплід) згідно з п. 9 П(С)БО 30 при первісному визнанні оцінюються за справедливою  вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу. Первісне визнання додаткових біоактивів відображається в тому звітному періоді, в якому їх відокремлено від біологічного активу.

Пунктом 3.3 П(С)БО 9 установлено, що норми останнього не поширюються на поточні біологічні активи, якщо вони оцінюються за справедливою вартістю. Разом з цим зазначимо, що за первісною вартістю відповідно до П(С)БО 9 здійснюється оцінка поточних біоактивів у випадках:

— придбання;

— неможливості достовірно визначити справедливу вартість на дату балансу (такий підхід застосовується до періоду, в якому стає можливим визначити справедливу вартість поточних біоактивів (пункт 7 і абзац другий пункту 11 П(С)БО 30).

Отже, оцінка як довгострокових, так і поточних біоактивів за первісною вартістю ,  яку  використоувує ТОВ «Кінний завод «Статус»,  відповідно до норм П(С)БО 7 та П(С)БО 9 має лише тимчасовий характер, тобто діє до певного періоду. Як уже зазначалося раніше, біоактиви мають відображатися на дату  проміжного та річного балансу за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу.

Порядок оцінки згідно здійснюється згідно з Інструкцією № 7, згідно   якої  оприбуткування приплоду коней слід проводити в такій оцінці:

— лошат робочих коней — за плановою (у кінці року за фактичною) собівартістю 60 днів утримання дорослих коней;

— лошат племінних коней — за плановою собівартістю 1 голови приплоду (у кінці року за фактичною), яка складається з витрат на основне стадо без вартості побічної продукції.

Очевидно, що подібний порядок оцінки приплоду не відповідає вимогам П(С)БО 30 оцінювати приплід як додаткові біоактиви за справедливою вартістю. Невідповідність з П(С)БО 30 має місце і в порядку оцінки тварин при переведенні їх до основного стада та на відгодівлю після втрати виробничого призначення. Так, у п. 2.2 Інструкції № 7 зазначається, що:

— жеребці, кобили та мерини переводяться до основного стада за плановою собівартістю утримання, обчисленою виходячи з кількості кормо-днів перебування в групі після відлучення від маток, а молодняк народження минулого року — за вартістю на початок року та планових витрат поточного року, обчислених за кількістю кормо-днів. У кінці року коригують до рівня фактичних витрат;

— тварини основного стада переводяться на відгодівлю за балансовою вартістю.

П.1.4 Методрекомендацій № 1315 установлено, що надходження, переміщення та вибуття біологічних активів на підприємстві оформляється відповідними первинними та зведеними обліковими документами, типові форми яких затверджуються Держкомстатистики України та іншими центральними органами виконавчої влади.

Якщо ТОВ «Кінний завод «Статус»  використовує для оформлення господарських операцій форми первинних та зведених облікових документів, які не затверджено органами державної влади, ці документи повинні мати такі обов’язкові реквізити:

      назву документа (форми);

      дату та місце складання;

      назву підприємства, від імені якого складено документ;

      зміст та обсяг господарській операції та одиницю її вимірювання;

      посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції та правильність її оформлення;

особистий підпис або інші дані, які дають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції

6. Елементи облікової політики  підприємства щодо обліку сільськогосподарської діяльності

Від правильного розуміння, розкриття і реалізації облікової політики залежить економічна ефективність діяльності сільськогосподарських підприємств. Розглянемо основні елементи облікової політики, що в знаходять  своє  відображення  на  підприємстві  ТОВ «Кінний завод «Статус».

Таблиця 6.1

Елементи облікової політики ТОВ «Кінний завод «Статус»

Продовження таблиці 1

Суттєвий вплив на формування фінансового результату спричиняє прийнята методологія оцінки, а також прийнята підприємством облікова політика і її відповідність вимогам стандартів бухгалтерського обліку, що є об’єктом контролю.  Контроль формування фінансових результатів сільськогосподарських підприємств починається з перевірки наказу про облікову політику на предмет регламентації в ньому питань обліку доходів, витрат та формування фінансових результатів.