Бухгалтерский учет ценных бумаг

      На  счетах  бухгалтерского  учета  затраты   будут  отражены  следующим образом:

      Дт 76 "Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами",

      Кт 51 "Расчетные  счета" — оплачено поставщику  бланков векселей;

      Дт 19 "Налог  на добавленную стоимость по  приобретенным ценностям",

      Кт 76 "Расчеты  с  разными  дебиторами  и   кредиторами"  —  учтен   НДС, уплаченный поставщику векселей;

      Дт 58 "Финансовые  вложения",

      Кт 76 "Расчеты   с  разными  дебиторами  и   кредиторами"  —  в  составе капитальных вложений учтена стоимость бланков векселей;

      Дт 68 "Расчеты  по налогам и сборам",

      Кт 19 "Налог  на добавленную стоимость по  приобретенным  ценностям"  — сумма НДС отнесена на счет чистой прибыли.

Продажа актива и получение простого векселя  покупателя

Отражена реализация               Дт 62.1  Кт 90

Принят к учету простой  вексель покупателя Дт 62.3  Кт 62.1

Доначислена разница 

(если номинал больше  задолженности)            Дт 62.3         Кт 90

Начислен НДС с реализации              Дт 90   Кт 68

Векселедатель оплатил вексель             Дт 51   Кт 62.3

Начислен НДС с дисконта (процента)   Дт 91   Кт 68

 

Приобретение  товара. Оплата собственным векселем.

Приобретен товар      Дт 41    Кт 60.1

НДС по приобретенному товару    Дт 19    Кт 60.1

Вычет НДС         Дт 68             Кт 19

Передан собственный вексель    Дт 60.1          Кт 60.3

Оплата собственного векселя                Дт 60.3    Кт 51

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3.НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ  ОПЕРАЦИЙ С ЦЕННЫМИ БУМАГАМИ

3.1 Формирование налоговой базы налога на прибыль связанных с продажей ценных бумаг

  Налогоплательщиками в операциях с ценными бумагами можно разделить на две категории:

- физические лица (налогообложение  основывается на действии 23 Главы  налогового кодекса: Налог на  доходы физических лиц)

- юридические лица (налогообложение  основывается на действии 25 Главы  налогового кодекса: Налог на  прибыль организации)

Налог на операции с ценными  бумагами – устанавливается на акции  АО, облигации, производные и другие ценные бумаги, эмиссия которых требует  государственной регистрации. Объект налогообложения — номинальная  сумма выпуска ценных бумаг, заявленная эмитентом. При увеличении уставного  капитала АО путем увеличения номинальной  стоимости акций налогообложению  подлежит разница между заявленной эмитентом суммой выпуска акций  нового номинала и величиной уставного  капитала до его увеличения. Не является объектом обложения данным налогом  номинальная сумма выпуска ценных бумаг АО, осуществляющих первичную  эмиссию ценных бумаг, под которой  понимается выпуск акций при учреждении АО.

Налог уплачивается за счет прибыли (дохода), остающейся в распоряжении предприятия (банка). В случае продажи  акций при формировании уставного  капитала по цене, превышающей их номинальную  стоимость, сумма разницы между  фактической ценой продажи и  номинальной стоимостью в состав прибыли (дохода) АО (банков), подлежащей налогообложению, не включается. Указанная  разница является добавочным капиталом  и ее нельзя направлять на нужды  потребления.

Налог взимается в размере 0,8% номинальной суммы выпуска. В  случае отказав регистрации эмиссии  налог не возвращается. Плательщики  налога (эмитент ценных бумаг) исчисляют  сумму налога самостоятельно, исходя из номинальной суммы выпуска. Сумма  налога перечисляется в доход  федерального бюджета. Налог на операции с ценными бумагами, осуществленные в иностранной валюте, исчисляется  в рублях в пересчете по курсу, устанавливаемому ЦБ РФ и действующему на дату регистрации эмиссии.

Ценные бумаги относятся  к первому типу, если выполняется  ряд условий. Во-первых, они должны быть допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли. Во-вторых, информация об их ценах публикуется  в СМИ либо может быть представлена организатором торговли в течение  трех лет со дня заключения сделки. И, наконец, в случаях, предусмотренных  законодательством, по ним должна рассчитываться рыночная котировка.

Для обращающихся ценных бумаг  цена реализации должна находиться в  интервале между минимальной  и максимальной ценами данной бумаги, зарегистрированными на дату совершения сделки. Причем вы можете сами выбрать  организатора торговли, интервал цен  которого будете использовать. Если на рынке сделки не совершались на эту  дату, то вам следует взять интервал цен по ближайшим торгам.

Если же цена реализации ниже минимальной цены в интервале, то в целях налогообложения принимается  минимальная.

Сложнее дело обстоит с  ценными бумагами, не обращающимися  на организованном рынке. Для них  за основу принимается цена аналогичных (идентичных, однородных) бумаг, по которым  проходили торги хотя бы один раз  в течение последних 12 месяцев.

При этом может рассматриваться  либо интервал цен по аналогичной  ценной бумаге, либо ее средневзвешенная цена. В первом случае фактическая  цена вашей ценной бумаги должна лежать в этом интервале. А во втором - отклоняться  от средневзвешенной не более чем  на 20 процентов.

А вот если такая информация отсутствует, то за основу вам следует  взять расчетную цену. Расчетная  цена определяется с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения, стоимости чистых активов  эмитента, приходящихся на одну акцию, и т.д. При этом фактическая цена должна отклоняться не более чем  на 20 процентов от расчетной.

Отметим, что налоговая  база по операциям с ценными бумагами определяется отдельно от налоговой  базы по остальным видам деятельности. Не выделяют ее лишь профессиональные участники рынка ценных бумаг. При  этом также отдельно определяется база по ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке и не обращающимся.

То есть невозможно, например, уменьшать доходы, полученные по операциям  с ценными бумагами, обращающимися  на организованном рынке, на расходы  либо убытки от операций с ценными  бумагами, не обращающимися на организованном рынке. И наоборот.

Убытки, которые получены в предыдущих налоговых периодах по операциям с ценными бумагами, также нельзя учесть при расчете  налоговой базы в общем порядке, предусмотренном статьей 283 НК. Но здесь  действует то же правило, что и  при формировании налоговой базы по разным типам бумаг.

А именно убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися  на организованном рынке, могут уменьшать  налоговую базу только по операциям  с такими же бумагами. Аналогично по ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке.

Но все это не распространяется на профессиональных участников рынка  ценных бумаг, осуществляющих дилерскую  деятельность. Для таких организаций  операции с ценными бумагами являются обычным видом деятельности. И  они определяют налоговую базу и  переносят убытки с учетом всех доходов  и расходов организации, а также  по всем типам ценных бумаг вместе.

Списание расходов при  реализации ценных бумаг происходит в соответствии с методом ФИФО, ЛИФО или по стоимости единицы. Конкретный метод определяется учетной политикой  организации.

Заметим, что при расчете  цены выбытия возникают расхождения  с бухгалтерским учетом. В нем  цена не учитывается по методу ЛИФО, но зато возможно рассчитать цену выбытия  по средней первоначальной стоимости. То есть могут возникать постоянные разницы между бухгалтерским  и налоговым учетом.

Теперь, что касается цены приобретения ценных бумаг. В нее  включаются помимо стоимости самих  ценных бумаг также расходы по их приобретению. Об этом говорится  в статье 300 НК, в которой, тем не менее, не сказано, какие именно расходы  можно учитывать как расходы  по приобретению. Не повествуют нам  об этом и другие статьи 25-й главы  НК.

При определении налоговой  базы также учитываются расходы  по реализации, про состав которых, кстати, тоже ничего не сказано.

В этих условиях мы можем  руководствоваться лишь пунктом 1 статьи 11 НК РФ. Согласно ей термины, которые  не имеют специальных значений в  НК, применяются в значениях, которые  используются в других отраслях законодательства. Поэтому вы можете принимать расходы  по приобретению и реализации ценных бумаг согласно пункту 9 ПБУ 19/02 от 10 декабря 2002 г. N 126н. То есть суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу; суммы, уплачиваемые организациям и  иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением  ценных бумаг; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или  иному лицу, через которое приобретены  ценные бумаги; иные затраты, непосредственно  связанные с приобретением ценных бумаг.

Как видно, в конечном итоге  все равно есть "иные затраты", к которым, видимо, можно относить другие "обоснованные и документально  подтвержденные затраты" (в соответствии с пунктом 1 статьи 252).

То есть при определении  налоговой базы по налогу на прибыль  можно учитываете следующие расходы:

1. Расходы на приобретение  ценных бумаг;

2. Расходы, связанные с  реализацией;

3. Сумма накопленного  процентного дохода, уплаченная  вами продавцу ценной бумаги  и не учтенная ранее при  налогообложении.

Доходами же являются следующие  суммы:

1. Цена реализации ценной  бумаги;

2. Сумма накопленного  процентного дохода, уплаченная  вам покупателем;

3. Сумма процентного дохода, выплаченная вам эмитентом (векселедателем) ценной бумаги.

 

Все вышесказанное не относится  к операциям, имеющим ту же внешнюю  форму, что и операции с ценными  бумагами, но иным по сути. Речь идет о  сделках РЕПО с ценными бумагами.

Операции РЕПО - сделки по продаже (покупке) эмиссионных ценных бумаг (первая часть) с обязательной обратной покупкой (продажей) бумаг того же выпуска в том же количестве через определенный срок по определенной цене (вторая часть). Налоговым кодексом установлен максимальный срок, на который заключаются такие сделки, шесть месяцев.

Сразу стоит отметить, что  сделки по продаже с последующей  покупкой неэмиссионных ценных бумаг  не являются операциями РЕПО. Поэтому  налогообложение их производится в  общем порядке.

Если по договору РЕПО продаются, а затем выкупаются ценные бумаги, а потом опять решается их продать, то расходы на их приобретение вы будете определять на дату их первоначальной покупки. То есть расходы на приобретение по договору РЕПО в данном случае не учитываются.

С экономической точки  зрения сделки РЕПО являются или предоставлением  денежного займа (кредита) под залог  ценных бумаг, или предоставлением  товарного кредита в виде ценных бумаг. Разница между ценой первой и второй части РЕПО есть процент, уплачиваемый за пользование этими  средствами. В силу этого финансовый результат от операции РЕПО определяется в целях налогообложения не по каждой части отдельно, а суммарно по обеим частям сделки.

Если по первой части РЕПО продаются бумаги по более низкой цене, чем потом они выкупаются, то в целом получается убыток. Значит, при совершении второй части РЕПО уплачиваются проценты за пользование  денежными средствами, полученными  по первой части сделки.

Если же по первой части  РЕПО продаются бумаги по более высокой  цене, чем потом они выкупаются, то в целом получается прибыль. Значит, при совершении второй части РЕПО уплачиваются проценты за пользование  ценными бумагами, полученными в  первой части сделки.

Соответственно доход  или расход, если при покупке по первой части РЕПО, определяется в  обратном порядке.

В первом случае вы покупаете  бумаги по более низкой цене, чем  потом их продаете, то есть в целом  получаете прибыль. Следовательно, при совершении второй части РЕПО вы получаете проценты за пользование  денежными средствами, предоставленными по первой части сделки.

Во втором случае вы по первой части РЕПО покупаете бумаги по более  высокой цене, чем потом их продаете. Поэтому получаете убыток, следовательно, при совершении второй части РЕПО уплачиваете проценты за пользование  ценными бумагами, полученными в  первой части сделки.

Поэтому в целях определения  налоговой базы вам следует принять  выплаченные проценты в качестве расходов, а полученные в качестве доходов.

 

 

3.2 Налогообложение дохода от продажи ценных бумаг

В соответствии со ст.130 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) ценные бумаги признаются движимым имуществом.

Однако согласно п.1 ст.11 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) институты, понятия и термины  гражданского и других отраслей законодательства Российской Федерации применяются  в том значении, в каком они  используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

В соответствии со ст.38 НК РФ ценные бумаги признаются товаром, так  же как и любое имущество, реализуемое  или предназначенное для реализации.

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Статьей 284 НК РФ установлены  следующие ставки налога на прибыль:

-   22%, - на общем режиме  налогообложения

- 15% - по доходу в виде  процентов по государственным  и муниципальным ценным бумагам,  условиями выпуска и обращения  которых предусмотрено получение  дохода в виде процентов;

- 0% - по доходу в виде  процентов по государственным  и муниципальным облигациям, эмитированным  до 20 января 1997 года включительно, а  также по доходу в виде процентов  по облигациям государственного  валютного облигационного займа  1999 года.

Иными словами, к доходам  в виде процентов по государственным  и муниципальным ценным бумагам, эмитированным до вступления в силу главы 25 НК РФ, применяется порядок  налогообложения, установленный законодательством  о налоге на прибыль, действовавший  на дату выпуска таких ценных бумаг;