Аудит расчетов предприятия по кредитам и займам

1 Теоретические  аспекты аудита расчетов по  кредитам и займам организации

1. Цели  и задачи аудита расчетов по кредитам и займам

В настоящее время у многих предприятий  и организаций возникает потребность  в заемных средствах. Собственными средствами не всегда возможно реализовать  задуманное, и тогда предприятие  вынуждено обращаться за помощью  к различного рода кредиторам: банкам, кредитным организациям, частным  лицам, предприятиям с устойчивым финансовым положением, имеющим свободные денежные средства.

Получение кредита или займа  — очень важный и ответственный  шаг для предприятия. Важность получения  кредита (займа) заключается в том, что при разумном его использовании  предприятие получает возможность  дальнейшего развития, увеличения объемов  продаж продукции (работ, услуг), а ответственность  заключается в появлении новых  обязательств, состоящих не только в своевременном и полном погашении  кредита (займа), но и уплате процентов  за пользование заемными средствами.

Привлечение кредитов банков является дополнительным источником финансирования коммерческой деятельности организаций. Кредитные взаимоотношения организаций  с банками строятся на основе кредитных  договоров, которые определяют взаимные обязательства и ответственность  сторон.

Цель аудита учета кредитов и займов - выражение мнения аудитора о достоверности  показателей бухгалтерской отчетности в части показателей характеризующих наличие, сроки погашения кредитов и возврата замов во всех существенных отношениях.

            Для достижения цели проверки  учета кредитов и займов необходимо решить следующие задачи:

• установление правильности документарного оформления и своевременного отражения в учетных регистрах кредитов и займов;
• проверка обоснованности получения кредитов и займов;
• проверка целевого использования заемных средств, полноты и своевременности их погашения (на какие цели использованы заемные средства, как погашается задолженность по кредитам и займам, наличие просроченных задолженностей);
• оценка остатков по непогашенным кредитам и займам и уплату процентов по ним (учет процентов по кредитам, участие процентов в оценке имущества и в формировании финансовых результатов).

1.2 Нормативно-правовое регулирование и источники информации аудита расчетов по кредитам и займам

Для проведения аудиторской  проверки необходимо детально разобраться, какие же нормативные документы  регулируют порядок взаимоотношений  и совершения операций в данной области.

К основным нормативным документам, регулирующим аудит операций по кредитам и займам относятся:

• Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 №129-ФЗ (с изменениями от 23.07.98);
• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное Приказом Минфином РФ от 29.07.98 №34-н (с изменениями от 30.12.99 и 24.03.2000);
• Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), утвержденное Приказом Минфина РФ от 9.12.98 №60-н (с изменениями от 30.12.99);
• Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), утвержденное Приказом Минфина РФ от 2.08.01 №60-н.
• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94-н.
• Приказ Минфина РФ от 02.07.2010 № 66-н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»;
• Положение о безналичных расчетах в РФ, утв. ЦБ РФ 03.10.02 г. № 2-П.
• ГК РФ определяет требования к договорам кредита и займа и к специфическим видам заемных обязательств: облигация, вексель, целевой и государственный заем, товарный и коммерческий кредит;
• НК РФ определяет понятие и условия предоставления налогоплательщикам инвестиционного налогового кредита (ст. 66 НК), порядок признания расходов по обслуживанию кредитов и займов (ст. 265 НК), порядок удержания НДФЛ с начисленных процентов по займам, полученным от физических лиц (ст. 209 НК) и пр.
• Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в РФ, под которой понимается деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами. Аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности;
• Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696, определяют требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, а также регулируют иные вопросы, предусмотренные настоящим Федеральным законом; разрабатываются в соответствии с международными стандартами аудита; являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, а также саморегулируемых организаций аудиторов и их работников.
• Стандарты аудиторской деятельности саморегулируемой организации аудиторов: определяют требования к аудиторским процедурам, дополнительные к требованиям, установленным федеральными стандартами аудиторской деятельности, если это обусловливается особенностями проведения аудита или особенностями оказания сопутствующих аудиту услуг;
• Кодекс профессиональной этики аудиторов - свод правил поведения, обязательных для соблюдения аудиторскими организациями, аудиторами при осуществлении ими аудиторской деятельности. Каждая саморегулируемая организация аудиторов принимает одобренный советом по аудиторской деятельности кодекс профессиональной этики аудиторов. Саморегулируемая организация аудиторов вправе включить в принимаемый ею кодекс профессиональной этики аудиторов дополнительные требования.

Также для осуществления аудиторской  проверки учета кредитов и займов аудитору следует руководствоваться правилами (стандартами) аудиторской деятельности в Российской Федерации:

• «Аудиторские доказательства»;
• «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита»;
• «Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита»;
• «Аналитические процедуры»;
• «Действия аудитора при выявлении искажений в бухгалтерской отчетности»;
• «Аудиторская выборка»;
• «Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете»;
• «Применимость допущения непрерывности деятельности».
• Информационной базой для проверки кредитов и займов являются:
• учетная политика предприятия;
• первичные документы по разделу (участку) учета;
• Регистры аналитического учета по разделу (участку) учета;
• регистры синтетического учета по разделу (участку) учета.
• Бухгалтерская отчетность.
• В учетной политике необходимо указать такие сведения:
• состав и порядок списания дополнительных затрат на займы;
• способ начисления и распределения процентов по заемным обязательствам;
• порядок учета доходов от временного вложения заемных средств.

Получение кредита (займа) на основании договора приводит к образованию  у лица финансовых обязательств. В  соответствии с ФЗ «О бухгалтерском  учете» оформление хозяйственных операций, приводящих к образованию финансовых обязательств, имеет следующие особенности: документы, которыми оформляются хозяйственные  операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации  и главным бухгалтером либо уполномоченными  на то лицами, причем без подписи  главного бухгалтера или уполномоченного  им на то лица денежные и расчетные  документы, финансовые и кредитные  обязательства считаются недействительными  и не должны приниматься к исполнению (п. 3 ст. 7 ФЗ «О бухгалтерском учете»).

При аудиторской проверке учета кредитов и займов следует  провести проверку операций по расчетным  счетам в банках. Источником информации для этого служит, прежде всего, договор  банковского счета, на основании  которого аудируемому лицу открывается  счет в банке. Количество расчетных  счетов в банках, открываемых одной  организации, в настоящее время  не ограничено.

Наличие расчетных счетов позволяет организациям совершать  безналичные расчеты, которые согласно Положению о безналичных расчетах в РФ могут совершаться в следующих  формах: расчеты платежными поручениями; расчету по аккредитиву; расчеты  чеками; расчеты по инкассо.

Операции по счетам аудируемого  лица банки осуществляют на основании  расчетных документов, которые представляют собой оформленные в виде документов на бумажном носителе или в установленных случаях электронного платежного документа:

• распоряжение плательщика (клиента или банка) о списании денежных средств со своего счета и их перечислении на счет получателя средств;
• распоряжение получателя средств (взыскателя) на списание денежных средств со счета плательщика и перечисление на счет, указанный получателем средств (взыскателем).

Для осуществления безналичных  расчетов в вышеперечисленных формах используют следующие расчетные  документы: платежные поручения, платежные  требования, аккредитивы, чеки, инкассовые поручения.

Выписки банка – следующий  источник информации для проверки операций по расчетным счетам. Выписки банка  должны быть собраны в папку в  течение отчетного периода (при  небольшом количестве – за год, квартал, при большом – за месяц). В папках, файлах выписки банка должны быть подобраны по датам. Аудитор должен проверить полноту выписок, сверяя исходящий остаток на каждый день с вступительным остатком на следующий  день. Если какая-либо выписка банка  отсутствует, аудитор должен сделать  запрос в банк (через аудируемое лицо) о предоставлении недостающей  выписки (выписок).

К каждой выписке банка  должны быть приложены (подобраны) расчетные  документы, которые должны быть представлены в той же последовательности, в  какой следуют поступившие, а  затем списанные суммы в выписке  банка. При выявлении отсутствия какого-либо расчетного документа аудитор  отражает этот факт в рабочих документах или сразу обращается за разъяснениями  к сотрудникам аудируемого лица.

Также источником информации для проведения проверки расчетов по кредитам и займам служат регистры синтетического учета по разделу (участку) учета по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», 91 «Прочие доходы и расходы», 86 «Целевое финансирование», 98 «Доходы будущих периодов», а также по счетам учета денежных средств 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет», 55 «Специальные счета в банках».

Состав регистров синтетического учета зависит от применяемой  на предприятии формы бухгалтерского учета (формы счетоводства). Методика проведения детальной проверки должна содержать перечень регистров синтетического учета, характерных для каждой формы  счетоводства. Кроме того, данный раздел методики должен включать образцы регистров  синтетического учета, описание принципов  их заполнения и взаимосвязи с  другими регистрами.

Регистры аналитического учета к счетам учета расчетов по кредитам и займам (66, 67) и счетам учета денежных средств (50, 51, 52, 55). Планом счетов бухгалтерского учета устанавливается  состав обязательных аналитических  группировок по каждому бухгалтерскому счету.

Аналитический учет по банковским кредитам на предприятии должен быть организован: по видам кредитов (рублевый, валютный); по банкам, у которых он был получен; по видам займов (рублевый, валютный); по целевому назначению кредитов (займов); по срокам (просроченные кредиты; кредиты, срок погашения которых  еще не наступил); по участию в  корректировке прибыли для целей  налогообложения.

В соответствии с п. 4 ПБУ 15/2008 расходы по кредитам и займам должны отражаться в бухгалтерском  учете обособленно от основной суммы  обязательства по кредиту (займу).

При аудите банковских кредитов аудитор часто встречается с  тем, что в проверяемой организации  не ведется аналитический учет кредитов. Поэтому в целях экономии рабочего времени аудитору не всегда следует  сразу приступать к проверке правильности начисления процентов по банковским кредитам, если на предприятии плохо  отлажен аналитический учет кредитов.

2. Основы аудита расчетов по кредитам и займам

Проведение аудита кредитов и займов можно разделить на подготовительный, основной и заключительный этапы.

На подготовительном этапе  аудитор должен обсудить условия  и объем проверки с хозяйствующим  субъектом, получить представление  о деятельности хозяйствующего субъекта, системе бухгалтерского учета и  составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности.

На основе достигнутого аудиторами понимания деятельности аудируемого  лица составляется план проверки учета  кредитов и займов.

Далее аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных  аудиторских процедур, необходимых  для осуществления общего плана  аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством  контроля и проверки надлежащего  выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверяемые  предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное  на различные области или процедуры  аудита.