Аудит основных средств

Анализ использования  основных фондов на данном предприятии  за последние три года показал, что  основные фонды более эффективно использовались в 2011 году. Но при этом самая большая производительность труда была в 2012 году, то есть в этом году на одного человека приходилось большее количество основных средств, чем в 2010 и 2011 годах. Это произошло за счёт введения новых фондов, которые занимают значительную долю в общей структуре.

2.2. Аудиторская проверка основных средств на предприятии

Целью аудита основных средств является выражение мнения относительно классификации, реальности оценки и достоверности отражения в учете и отчетности объектов основных средств.

В процессе аудиторской  проверки операций с основными средствами (ОС) руководствовались следующими нормативными документами:

• Федеральный закон от 06.12.11 г. №402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изменениями и дополнениями);
• Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30.03.01 г. №26н;
• Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 13.10.03 г. №91н;
• Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные приказом Минфина России от 26.12.02 г. №135н;
• Постановление Правительства Российской Федерации от 1.01.02 г. №1 "Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы";
• Унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств, утвержденные постановлением Госкомстата России от 21.01.03 г. №7;
• Постановление Госстандарта России от 26.12.94 г. №59 "Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94".

Предоставленные документы: Бухгалтерский баланс (форма №1), главная книга, регистры бухгалтерского учета по счетам 01, 02, 03, 07, 08, 20, 25, 26, 29, 84, 91, 001, Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма №ОС-1), Акт о приеме-передаче здания (сооружения) (форма №ОС-1а), Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма №ОС-1б), Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (форма №ОС-2), Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма №ОС-3), Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма №ОС-4), Акт о списании автотранспортных средств (форма №ОС-4а), Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма №ОС-4б), Инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма N ОС-6), Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств (форма №ОС-6а), Инвентарная книга учета объектов основных (средств №ОС-6б), Акт о приеме (поступлении) оборудования (форма №ОС-14), Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж (форма №ОС-15), Акт о выявленных дефектах оборудования (форма №ОС-16), договоры купли-продажи ОС, первичные учетные документы, подтверждающие поступление объектов ОС (накладные, акты приема-передачи).

В задачи аудита основных средств входят изучение их состава и структуры, условий хранения и эксплуатации; подтверждение первичной оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета, проверка правильности оформления и отражения в учете операций по движению основных средств, оценка начисленной амортизации и достоверности отражения ее в учете; установление объемов выполненных ремонтов и правильности отражения соответствующих расходов в учете; подтверждение итогов проведенной в отчетном году переоценки основных средств, оценка качества проведенной инвентаризации.

Последовательность работ  при проведении аудита основных средств можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной, заключительный. На каждом этапе должны быть выполнены определенные процедуры проверки.

На первом этапе были изучены  состав и структуру основных средств по данным регистров аналитического учета (инвентарные карточки учета основных средств, ведомости). В процессе такого изучения устанавливается правильность отнесения учитываемых объектов к основным средствам, их классификации, а также формирования инвентарных объектов.

Данная процедура необходима для выражения мнения о достоверности  данных, отраженных в Приложении к  бухгалтерскому балансу (форма №5). Аудитор проверяет классификацию объектов на их соответствие Общероссийскому классификатору основных фондов (ОК 013-94), утвержденному постановлением №359.

При проведении аудита сохранности  основных средств проверялись условия их хранения и эксплуатации, установить список лиц, за которыми закреплены отдельные объекты, убедиться в том, что с ними заключены договоры о полной материальной ответственности.

На основном этапе аудиторской  проверки проверялось правильность оформления первичных документов, на основании которых в бухгалтерском учете отражались операции по приобретению объектов основных средств. В соответствии со ст. 9 Закона №129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

В соответствии с п. 18 ПБУ 6/01 объекты  основных средств стоимостью не более 40 000 руб. за единицу (или согласно иному лимиту, установленному в учетной политике организации), а также приобретенные книги, брошюры и т.п. разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Проверялось также, оформляются ли операции по списанию названных объектов первичными документами. Журнал унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств не содержит специальной формы для оформления операции списания на затраты при вводе в эксплуатацию основных средств стоимостью до 40 000 руб. В таких ситуациях организация вправе самостоятельно разработать учетный документ для данной группы операций, который должен содержать все необходимые реквизиты.

Для оформления операций по вводу в эксплуатацию объектов основных средств в организации должна быть создана постоянно действующая комиссия.

На основании данных бухгалтерского учета и первичных учетных  документов проверяют своевременность  зачисления объектов в состав основных средств.

Если объекты основных средств зачисляются несвоевременно, то в организации необходимо усилить контроль за своевременным отражением в учете хозяйственных операций.

Далее производилась проверка формирования первоначальной стоимости объектов основных средств.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая формируется в соответствии с ПБУ 6/01.

Проверялось соответствие методологии, закрепленной учетной политикой для целей бухгалтерского учета, требованиям ПБУ 6/01 и выяснить, на каком счете отражаются фактические затраты, включаемые в первоначальную стоимость объектов. Затем осуществляется перекрестная сверка данных регистров синтетического учета по счетам 01 "Основные средства" и 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Далее проверялась правильность начисления амортизации основных средств для целей бухгалтерского учета.

Способ начисления амортизации  закрепляется в учетной политике организации. Применение избранного способа  начисления амортизации по группе однородных объектов производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу. Проверка основывается на данных регистров бухгалтерского учета по начислению амортизации.

Инициативная аудиторская проверка (по инициативе руководства предприятия) была проведена на ООО «ВТП-Энерго» аудиторской компанией «Свет-аудит». Необходимость проведения аудиторской проверки была вызвана сменой главного бухгалтера. Аудиторы провели проверку порядка оформления и отражения в бухгалтерском учете операций по выбытию основных средств, которое согласно ПБУ 6/01 имеет место в случаях продажи, безвозмездной передачи, списания из-за морального и физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций.

На заключительном этапе аудита проводилась проверка соблюдения установленного порядка в учетной политике организации в части проведения инвентаризации, а именно, проводится ли инвентаризация:

• перед составлением годовой отчетности;
• при смене материально ответственных лиц;
• при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
• в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
• при реорганизации или ликвидации.

На основании данных инвентаризационных описей, сличительных ведомостей, решений руководителя по итогам инвентаризации, бухгалтерских  справок изучались своевременность проведения инвентаризации, полнота и правильность отражения ее в учете.

Несмотря на кажущуюся несложность  учета объектов основных средств, тем  не менее были выявлены ошибки в ходе аудиторской проверки ООО «ВТП-Энерго» в 2011 г.:

1. Неверное определение стоимости  материальных ценностей, полученных  при демонтаже основных средств.

Если в процессе ликвидации основных средств получены материалы, пригодные для дальнейшего использования, или вторичное сырье, то согласно п. 54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 г. №34н п. 9 положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), утвержденного приказом Минфина России от 9.06.01 г. №44н, материальные ценности, остающиеся от списания не пригодных к восстановлению и дальнейшему использованию средств в обороте, в бухгалтерском учете приходуются по текущей рыночной стоимости на дату принятия их к учету, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты. Данные о ценах должны быть подтверждены документально (п. 10.3 положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. №32н.

Доходы и расходы  от списания с бухгалтерского учета  объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов (п. 31 положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.01 г. №26н. Поэтому принятие к учету материалов отражается по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы".

В соответствии с п. 13 ст. 250 НК РФ доходы налогоплательщика  в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже  или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств признаются прочими и учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Оценка доходов в  виде стоимости материалов, полученных при ликвидации основных средств, в  целях налогообложения прибыли может быть произведена на основании пп. 5, 6 ст. 274 НК РФ исходя из их рыночной стоимости.

2. Списание основных  средств стоимостью менее 40 000 руб. на счета затрат единовременно без начисления амортизации.

Основные средства стоимостью не более 40 000 руб. единовременно списываются на затраты при передаче их в эксплуатацию, что противоречит положениям действующего ПБУ 6/01.

3. Объекты недвижимости  учтены в составе основных  средств и по ним начисляется  амортизация в целях налогового учета при отсутствии свидетельства о регистрации прав на них, выданного учреждением юстиции.

Согласно ст. 130 ГК РФ, а также Федеральному закону от 21.07.97г. №122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" права на недвижимое имущество (земельные участки, участки недр и все объекты, которые связаны с землей так, что их перемещение без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, жилые и нежилые помещения) подлежат государственной регистрации.

В соответствии с требованиями п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.03 г. №91н, допускается фактически эксплуатируемые объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены первичные учетные документы по приемке-передаче, соответствующие документы переданы на государственную регистрацию, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

Согласно п. 8 ст. 258 НК РФ основные средства, права на которые  подлежат государственной регистрации, в соответствии с законодательством  Российской Федерации включаются в  состав соответствующей амортизационной  группы только с момента документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию указанных прав, и, следовательно, с этой даты начнется начисление амортизации по объекту недвижимости.

4. В состав расходов, уменьшающих налог на прибыль,  в полном объеме включается  стоимость материалов, оприходованных при ликвидации основных средств.