Аудит материально—производственных запасов

     Товарно-материальные ценности должны приходоваться в  соответствующих единицах измерения. Приемка и оприходование товарно-материальных ценностей от поставщиков может  оформляться приходными ордерами, выписываемыми  на основании расчетных и других сопроводительных документов поставщиков, но на фактически принятое количество ценностей.

     Особенно  тщательно аудитор должен анализировать  документы на списание материалов в  производство и их нормирование. Наибольшее распространение в качестве расходных документов получили лимитно-заборные (лимитные) карты.

     Если  потребность в материалах нерегулярна, то их отпускают по требованию. Материальные ценности приходуются и отпускаются  по весу, объему, площади или счету, а иногда учитываются в двух единицах измерения. При этом фактическим расходом материалов считается их потребление в процессе производства. Отпуск же материалов в цеховые кладовые следует рассматривать как перемещение материальных ценностей. Поэтому аудитор должен отметить как недостаток практику приемки материалов и отпуска в производство без взвешивания, замера, пересчета или без технических испытаний их качества. Нередко это приводит к образованию скрытых от учета излишков материальных ценностей. Синтетический учет использования материалов осуществляется в журналах-ордерах № 10 и № 10/1 или в заменяющих их машинограммах. Записям в этих регистрах обычно предшествует группировка расходных документов по направлениям расходования материалов. Аудитору следует обращать внимание на постановку контроля за неотфактурованными поставками. Поступившие в отчетном месяце неотфактурованные материальные ценности, по которым поставщики не предъявили к оплате счетов-фактур, отражаются в журнале-ордере № 6 по условной оценке раздельно по каждой поставке, причем вместо номера счета ставится буква «Н». В следующем месяце по поступлении отчетов эти записи сторнируются с одновременным оприходованием материалов по фактической себестоимости на основании расчетных документов поставщиков.

     При проверке организации учета движения материальных ценностей на складах прежде всего надо проконтролировать организацию складского хозяйства и контрольно-пропускной системы. Далее проверяют, как организован складской учет материалов и как ведется контроль со стороны бухгалтерии. Предприятия могут применять преимущественно три основных варианта учета движения материалов на складах: оперативно-бухгалтерский (сальдовый) метод, карточно-документационный, бескарточный.

     Если  применяется сальдовый метод, то аудитор проверяет ведомости  по приходу и расходу материалов, сверяет итоговые данные этих ведомостей с сальдовыми ведомостями. Второй метод предусматривает составление в бухгалтерии количественно-суммовых оборотных ведомостей по группам и проводит сверку остатков с карточками складского учета. Обычно осуществляется выборочная сверка, так как сплошной контроль – операция весьма трудоемкая.

     Третий  метод – наиболее эффективный. Он применяется, как правило, при использовании  персонального компьютера (ПК). В  этом случае карточки складского учета  в обычным варианте не ведутся. Сам процесс складского учета организуется на ПК, а за определенные периоды (месяц, квартал) составляются оборотные ведомости. Аудитор знакомится с имеющимися документами, выясняет, как ведется сверка данных складского учета с бухгалтерскими данными.

     Налог на добавленную стоимость списывается  в соответствии с положением гл.21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость» и учитывается по дебету счета 19, субсчет «НДС по приобретенным материальным ресурсам» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», счета 79 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. Аудитору необходимо проверить, как было образовано сальдо по счету 19 и как производилось его отнесение на счет68. НДС по материальным ресурсам списывается полностью на счете 68 в момент оплаты счетов.

     Особое  внимание должно быть уделено проверке операций по отпуску материальных ценностей  в производство. Для этой цели на предприятии можно применить один из следующих методов оценки:

     – по себестоимости единицы запасов;

     – по средней себестоимости;

     – по себестоимости первых по времени приобретения закупок (метод ФИФО);

     – по себестоимости последних по времени приобретения закупок (метод ЛИФО).

     Первый  метод предусматривает списание каждой единицы материалов по цене приобретения или по себестоимости единицы запасов. Он применяется, если номенклатура материальных ценностей небольшая.

     Второй  метод (оценка по средней себестоимости) является наиболее распространенным. При его применении важно правильно  установить средние цены.

     Метод ФИФО оценки запасов основан на допущении, что материальные ресурсы исполняются в течение отчетного периода в последовательности их приобретения. На складе на конец отчетного периода остаются остатки материальных ценностей по фактической себестоимости последних по времени закупок, а на себестоимость продукции списывают материальные ценности ранних по времени закупок.

     Четвертый метод – метод ЛИФО – основан  на противоположном методу ФИФО ДОПУЩЕНИИ. При этом методе ресурсы, которые  поступают в производство, оцениваются и списываются по себестоимости последних в последовательности по времени закупок. Материальные ресурсы, остающиеся на складе на конец отчетного периода, оцениваются по фактической себестоимости ранних по времени закупок, а в себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) учитывается стоимость поздних по времени закупок.

     По  каждому методу применяются свои алгоритмы расчета проверки, которые и использует аудитор. Здесь безусловно, неоценимую помощь аудитору может оказать применение персональных компьютеров для выполнения трудоемких расчетов.

     Проверка  правильности отнесения и списания материальных ценностей, образованных в результате недостач и хищений, проводится аудитором в том случае, если такие данные обнаружены. Они  возможны в результате форс-мажорных обстоятельств (землетрясение, наводнение, пожар) или обнаруживаются при проведении инвентаризации. Списание сумм недостач, хищений и потерь от порчи ценностей регулируется законодательством и учредительными документами и отражается по кредиту счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и дебету счетов 73, 91 и др.

     В аудиторской проверке необходимо проверить, как ведется учет на синтетических  счетах 10, 11, 14, 15, 16 и 19. Основное внимание при этом, безусловно, следует уделить счету 10 «Материалы», который подразделяется на субсчета по группам материальных ценностей.

      Основными источниками информации являются первичные  документы по учету производственных запасов и различные аналитические  и синтетические регистры. В качестве первичных документов по учету материалов используются преимущественно унифицированные учетные документы, к числу которых относятся следующие формы:

      доверенность (ф. № М-2 и №  М-2а) – применяется для оформления права лица выступать в качестве доверенного лица организации при получении материальных ценностей, отпускаемых поставщиком по наряду, счету, договору, заказу, соглашению;

      приходный ордер (ф. № М-4) – используется  для учета материалов, поступающих от поставщиков или из переработки;

      акт о приемке материалов (ф. № М-7) – для оформления приемке материальных ценностей, имеющих количественные и качественные расхождения с данными сопроводительных документов поставщика;

      лимитно-заборная карта (ф. № М-8) – применяется для оформления отпуска материалов, систематически потребляемых при изготовлении продукции в течение месяца;

      требование-накладная (ф. № М-11) – используется для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально-ответсвенными лицами;

      накладная на отпуск материалов на сторону (ф. № М-15) – применяется для учета отпуска материальных ценностей хозяйствам своей организации, расположенным за пределами ее территории, или сторонним организациям;

      карточка  учета материалов (ф. № М-17) – предназначена для учета движения материалов на складе по каждому сорту, виду, размеру или другому признаку материала;

      акт об оприходовании  материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (ф. №  М-35) – применяется для оформления оприходования материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, пригодных для использования при производстве работ.

      Общие данные по учету материальных ценностей  и производственных запасов проверяются  по статьям раздела II «Оборотные активы» активы баланса (ф. 1) по строкам 210, 211, 212, 213, 218 и по таким бухгалтерским регистрам, как Главная книга, журналы-ордера №№ 6, 10, 10/1, вспомогательная ведомость №  10 при мемориально-ордерной форме учета или соответствующие машинограммы, полученные на персональных компьютерах.

     Для выполнения проверки комплексоваздач  по учету материальных ценностей  применяют различные методы получения  аудиторских доказательств.

     Так, для подтверждения фактического наличия товарно-материальных ценностей  можно провести инвентаризацию. В ходе аудиторской проверки аудиторы могут сами проводить инвентаризацию или наблюдать за процессом ее проведения.

     Для подтверждения достоверности арифметических подсчетов товарно-материальных ценностей, соответствия их величине, отраженной в первичных документах и в регистрах бухгалтерского учета, обычно используется пересчет данных.

     Отражение в бухгалтером учете проведенных  хозяйственных операций и реальность остатков на счетах учета ТМЦ проверяют  с помощью подтверждения.

     Контроль за учетными работами, выполняемые бухгалтерией, и корреспонденцией счетов по движению ТМЦ проводится путем соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций.

     Устный  спрос используется в ходе получения  ответов на вопросник аудитора по предварительной оценке состояния учета ТМЦ, а также положений совершенных хозяйственных операций, вызывающих сомнение или неясных.

     Для подтверждения правильности отражения  в бухгалтерском учете поступления  и расходования ТМЦ, полноты и  своевременности их отражения в регистрах бухгалтерского учета, обоснованности их оценки используется проверка документов.

     Операции, отраженные в первичном учете, в  журналах-ордерах, ведомостях, Главной  книге, бухгалтерской отчетности, проверяются  в ходе прослеживания. Особое внимание здесь следует обратить на соответствие корреспонденции счетов, сумм оборотов и остатков в регистрах аналитического и синтетического учета.

     При сопоставлении наличия товарно-материальных ценностей в различные периоды, данных отчета о движении товарно-материальных ценностей с данными бухгалтерского учета, оценке соотношений между различными статьями отчета и сопоставлении их с данными за предыдущие периоды можно применять аналитические процедуры.

     Проверяя  учет поступления материалов, прежде всего уточняют, какой вариант применяет проверяемый субъект: с использованием счетов 15 и 16 ил без их использования. Далее контролируют правильность оформления первичных документов на поступление материалов, их оценку, ведение аналитического учета (по номенклатурным номерам, артикулам и др.).

     Одновременно  устанавливают, как был выделен  НДС, отнесен на счет 19 и списан в  дальнейшем на счет 68 субсчет НДС.

     Аудитор также проверяет, как ведется  учет по неотфактурованным поставкам  и материалам, которые оплачены, но на склад не поступили (материалы в пути).

     По  операциям поступления материалов аудитор проверяет и операции по приобретению материалов, полученных в порядке обмена (бартер), поступившим  безвозмездно и др. 
 

     Заключительным  этапом проверки является контроль ведения  сводного учета материальных ценностей. Эти данные проверяются по данным журнала-ордера ф. №10, ведомостей ф. №№ 10, 11, 10с, 14, 15с и Главной книги.

     Кроме того, аудитор проверяет сводные  данные по инвентаризации товарно-материальных ценностей и переоценке материалов в части из отражения в балансе.