Способы обеспечения обязанностей по уплате налогов и сборов

           Решение  о приостановление операций налогоплательщика  по его счетам в банке принимается  руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, направившим  требование об уплате налога, пеней или штрафа в случае  неисполнения налогоплательщиком-организацией этого требования.

    Из содержания ст.76 НК  РФ (в ред. Закона №137-ФЗ) можно  сделать вывод, что в настоящее  время приостановление операций  по счетам в банке не препятствует  не только осуществлению платежей, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством предшествует исполнению обязанностей по уплате налогов и сборов (ст.855 ГК РФ), но и осуществлению операций по списанию денежных средств в счет уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, соответствующих пеней и штрафов и их перечислению в бюджетную систему РФ.

В ст.76 НК РФ закреплено, что если операции по счетам в банке приостанавливаются ⁴ для обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора, расходные операции по данным счетам прекращаются банком только в пределах той суммы, которая указана в решении налогового органа о приостановлении операций.

Таким образом, приостановление операций по счетам в банке направлено на создание гарантий исполнения решения  налогового органа о взыскании налоговых платежей за счет денежных средств на счетах в банке.

Еще одним способом исполнения обязательства  в налоговом законодательстве является арест.

Согласно ст.77 НК РФ, арестом имущества  в качестве способа обеспечения  исполнения решения о взыскании  налога, пеней и штрафов признается действие налогового или таможенного органа с санкции прокурора по ограничению права собственности плательщика-организации в отношении его имущества.

Арест имущества производится в  случае неисполнения плательщиком-организацией в установленные сроки обязанности по уплате налога, пеней и штрафов и при наличии у налоговых органов достаточных оснований полагать, что указанное лицо предмет меры, чтобы скрыться либо скрыть свое имущество.

Арест имущества может быть полным или частичным. Полным арестом признается такое ограничение прав плательщика-организации в отношении его имущества, при котором он не вправе распоряжаться арестованной собственностью имуществом, а владение и пользование этим имуществом осуществляются с разрешения и под контролем налогового или таможенного органа. Частичным арестом признается такое ограничение прав налогоплательщика-организации, при котором владение, пользование и распоряжение имуществом осуществляются с разрешения и под контролем налогового или таможенного органа.

Все вышеизложенное позволяет сделать  вывод, что в НК РФ закреплены конкретные способы обеспечения исполнения обязательств, которые следует понимать как специальные меры, направленные на побуждение налогоплательщика к  безусловному исполнению своих  обязанностей.

 

1. Залог имущества

 

Статья 73 НК РФ определяет как содержание, так и порядок применения налога имущества в налоговых отношениях.

На основании ст.73 НК РФ под правовой сущностью залога имущества предусматривается  исполнение налоговым органом по обеспеченному залогу за счет стоимости заложенного имущества.

Следовательно, из сложившихся  отношений при залоге имущества  вытекает право налогового органа потребовать  реализации предмета залога, вследствие чего необходима передача ему вырученных денежных средств в сумме, которая не превышает сумму налоговой обязанности. Залогом имущества обеспечивается не только уплата налога, но и соответствующая пеня.

При применении залога имущества  в налоговых отношениях необходимо использовать соответствующие положения ГК РФ, которым соответствуют пункты 3, 4, 7 ст.73 НК РФ.

Кроме того, в ст.73 НК РФ определено соотношение гражданского законодательства и законодательства о налогах и сборах. Следовательно, нормы, закрепленные в законодательстве о налогах и сборах, являются специальными.

Помимо норм Гражданского кодекса РФ отношения по залогу имущества  регулируются положениями Закона Российской Федерации от 29 мая 1992 года №2872-1 «О залоге», Федерального закона от 16 июля 1998 года №102-ФЗ «Об ипотеке (залоге недвижимости)».

П.1 ст.73 НК РФ предусмотрено  основание использования такого способа обеспечения исполнения налоговой обязанности, как залог  имущества. Он может применяться  в случае изменения сроков исполнения обязанностей по уплате налогов (сборов). П.5 ст.61 НК РФ предусмотрены изменения сроков уплаты налога и сбора.

В соответствии с п.2 ст.339 ГК РФ договором залога имущества  является обязательное условие заключения в письменной форме. Несоблюдение требований к оформлению договора о залоге влечет его недействительность (п.7 ст.73 НК РФ, п.4 ст.339 ГК РФ). Договор о залоге не может считаться заключенным, если в нем отсутствуют сведения, индивидуально определяющие заложенное имущество.

Сторонами договора выступают  залогодержатель и залогодатель.

Залогодержатель- это налоговые органы (ст.30 НК РФ), а залогодатель- налогоплательщик, плательщик сбора, иное обязанное лицо, а также любое третье лицо (например, другая коммерческая организация). Если залогодателем выступает третье лицо, не участвующее в основном правоотношении, его обязательства перед залогодержателем не могут превышать сумму, вырученную от реализации заложенного имущества.

Предмет залога (имущество), определяется в соответствии с гражданским  законодательством. Согласно ст.336 ГК РФ предметом залога может быть всякое имущество (включая вещи и имущественные права), за исключением имущества, изъятого из оборота, требований, неразрывно связанных с личностью кредитора, в частности требований об алиментах, о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и иных прав, уступка которых другому лицу запрещена законом. Помимо имущества, изъятого из оборота, необходимо учитывать положения ст.129 ГК РФ.

Предметом залога по договору между  налоговым органом и залогодателем  не может быть предмет залога по другому договору.

НК РФ накладывает ограничение  по распоряжению имуществом, находящимся  в залоге: совершение каких-либо сделок в отношении заложенного имущества, может осуществляться только по согласованию с залогодержателем (налоговым органом).      

П.5 и п.6 ст.73 НК РФ определены особенности порядка использования заложенного имущества. Заложенное имущество может:

• оставаться у залогодателя;
• передаваться за счет средств залогодателя налоговому органу.

НК РФ допускает совершение каких-либо сделок в отношении данного имущества, но все они осуществляются только по согласованию с залогодержателем (налоговым органом).

При ликвидации юридического лица требования его кредиторов удовлетворяются  в соответствии с п. 3 ст.49 НК РФ и  ст.64 ГК РФ. Так как залог имущества  в налоговых отношениях обеспечивает уплату обязательных платежей в бюджет (во внебюджетные фонды), то ст.64 ГК РФ может быть истолкована следующим образом: требования, обеспеченные таким образом, удовлетворяются в четвертую очередь (удовлетворение требований по обязательным платежам в бюджет и во внебюджетные фонды). В пользу данной позиции говорят также п.3 ст.49 и п.7 ст.73 НК РФ.

 

 

 

 

2. Поручительство

 

В соответствии со ст.72 НК РФ поручительство является одним из способов обеспечения  исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов.

Статьей 74 НК РФ регулируется порядок применения поручительства в налоговой сфере в отношении  поручительства при уплате налогов.

В соответствии с п.1 ст.74 НК РФ, общим основанием для применения поручительства в качестве способа  обеспечения исполнения налоговой обязанности, является изменение сроков исполнения обязанностей по уплате налогов. Федеральный закон 137 ФЗ в п.1 ст.74 НК РФ внес дополнение, в соответствии с которым, Налоговым кодексом могут быть установлены иные случаи применения поручительства.

Сущность налогового поручительства заключается в том, что поручитель обязывается перед  налоговым органом исполнить  в полном объеме обязанность налогоплательщика  по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней. Указание в законе на ответственность поручителя за уплату налога и пени говорит об ограничении ответственности поручителя в налоговых отношениях только этими суммами.

Применение налогового поручительства позволяет государству гарантированно получить причитающиеся налоги и пени не только с налогоплательщика, но и с другого лица- поручителя. Появляется вероятность своевременной и полной уплаты платежей. При неисполнении налогоплательщиком налоговой обязанности по уплате налога, обеспеченных поручительством, как поручитель, так и налогоплательщик несут солидарную ответственность.

Налоговое поручительство не противоречит принципам налогового регулирования.

Поручитель возлагает  на себя соответствующие обязанности  добровольно в силу договора.

В отношениях налогового поручительства участвуют:

• налогоплательщик;
• поручитель;
• налоговый орган по месту учета налогоплательщика.

Поручителем может выступать как  юридическое, так и физическое лицо (п.5 ст.74 НК РФ). По данной обязанности по уплате налога допускается одновременное участие нескольких поручителей.

Законом не запрещено  налоговым органам заключать  одновременно несколько договоров  с одним поручителем, в том  числе и при обеспечении обязательств разных должников. Обязательным условием налогового органа является истребование у поручителя документов, которые подтверждают его способность обеспечить исполнение налоговой обязанности.

Поручительство оформляется  в соответствии с гражданским  законодательством РФ договором  между налоговым органом и поручителем.

Договор о налоговом  поручительстве заключается в письменной форме между налоговым органом  по месту учета налогоплательщика  и поручителем. В соответствии со ст.362 ГК РФ несоблюдение письменной формы  влечет недействительность договора поручительства. Договор поручительства со стороны налоговых органов уполномочены рассматривать и заключать управления ФНС России по субъектам Российской Федерации.

Договор поручительства со стороны налогового органа подписывает  руководитель (заместитель руководителя) налогового органа.

Налоговые органы самостоятельно рассматривают и оформляют поручительство в соответствии с гражданским  законодательством РФ договором  между налоговым органом и  поручителем, если сумма поручительства не превышает 20 млн. рублей.

Договор поручительства, подписанный обеими сторонами, где  сумма поручительства более 20 млн. руб., направляется на рассмотрение и согласование в ФНС России.

Договор поручительства регистрируется в налоговом органе.

При рассмотрении возможности  заключения договора поручительства налоговые органы должны проанализировать финансовое состояние поручителя, убедиться в отсутствии задолженности поручителя перед бюджетами всех уровней по налогам, сборам, пеням и штрафам, а также задолженности по платежам во внебюджетные фонды и его платежеспособности.

Основаниями для отказа в заключении договора поручительства могут являться такие основания, как имеющаяся у поручителей  задолженность по налогам, сборам, пеням, штрафам, по платежам во внебюджетные фонды, имеющиеся у налогового органа достаточные основания полагать, что налогоплательщик может предпринять меры по уходу от налогообложения в результате договоренности с поручителем, а также выявленная налоговым органом недобросовестность налогоплательщика или поручителя.

Результаты рассмотрения возможности заключения договора поручительства налоговые органы сообщают поручителю и налогоплательщику в недельный  срок после поступления заявления  в соответствующий налоговый  орган.

При положительном заключении договор подписывается в пятидневный срок.

Если поручитель исполнил взятые на себя обязательства в соответствии с договором, то к нему переходит  право требовать от налогоплательщика  уплаченных им сумм, а также процентов  по этим суммам и возмещения убытков, понесенных в связи с исполнением обязанности налогоплательщика.

Правила, установленные  ст.74 НК РФ распространяются и на отношения  поручительства при уплате сборов.

 

 

2.3. Пени

 

В случае неисполнения налогоплательщиком в установленный срок НК РФ срок обязанности по уплате налогов и сборов налоговые органы вправе исчислять пеню.

В ст.75 НК РФ содержится понятие пени. В соответствии с п.1 указанной  статьи, пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся  сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.