Пути оптимизации налогообложения по налогу на добавленную стоимость

     Налогообложение производится по налоговой ставке 10% при реализации следующих товаров:

     1. Продовольственных: скота и птицы  в живом весе; мяса и мясопродуктов  (за исключением деликатесных); молока  и молокопродуктов; яйца и яйцепродуктов;  масла растительного; маргарина; сахара; соли; зерна, комбикормов; хлеба и хлебобулочных изделий; крупы; муки; макаронных изделий; рыбы; море- и рыбопродуктов; продуктов детского и диабетического питания; овощей.

     2. Товаров для детей: трикотажных  изделий для новорожденных и  детей ясельной, дошкольной, младшей и старшей школьной возрастных групп; швейных изделий; обуви; кроватей детских; матрацев детских; колясок; тетрадей школьных; игрушек; пластилина; пеналов; счетных палочек; счет школьных; дневников школьных; тетрадей для рисования; альбомов для рисования; альбомов для черчения; папок для тетрадей; обложек для учебников, дневников, тетрадей; касс цифр и букв; подгузников.

     3. Периодических печатных изданий,  за исключением периодических  печатных изданий рекламного  или эротического характера; книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, за исключением книжной продукции рекламного и эротического характера.

     4. Медицинских товаров отечественного  и зарубежного производства: лекарственных  средств; изделий медицинского назначения.

     Во  все остальных случаях, не перечисленных  ранее, налогообложение производится по налоговой ставке 18% [9].

     В соответствии со ст. 163 налоговый период устанавливается как календарный месяц. Для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими два миллиона рублей, налоговый период устанавливается как квартал.

     В соответствии со ст. 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете – как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

     Общая сумма налога при реализации товаров  представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога. Общая сумма налога исчисляется  по итогам каждого налогового периода  применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде. Общая сумма налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

     В случае отсутствия у налогоплательщика  бухгалтерского учета или учета  объектов налогообложения налоговые  органы имеют право исчислять  суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

     Уплата  налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения на территории Российской Федерации производится по итогам каждого  налогового периода исходя из фактической реализации товаров за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

     При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, уплачивается в соответствии с таможенным законодательством.

     Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по операциям реализации на территории РФ, уплачивается по месту учета  налогоплательщика в налоговых  органах.

     Налоговые агенты (организации и индивидуальные предприниматели) производят уплату суммы налога по месту своего нахождения.

     В случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками – иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.

     Банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение  на перевод денежных средств в  пользу указанных налогоплательщиков, если налоговый агент не представил в банк также поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога.

     Налогоплательщики с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими 2 млн. рублей, вправе уплачивать налог исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнении, в том числе для собственных нужд, работ, оказании, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

     Налогоплательщики, уплачивающие налог ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. 

1.2 Освещение вопросов по НДС в экономической литературе 

     Анищенко А.В. Право на вычет предъявленных контрагентом сумм НДС предусмотрено законодательством, однако реализовать его (что знакомо большинству бухгалтеров) не так уж и просто. При любом удобном случае инспекторы норовят отказать в этом налогоплательщику, часто без причины. Поводом, к примеру, может послужить принятие НДС к вычету в более позднем периоде [10].

       Общая сумма НДС, подлежащая  уплате в бюджет, исчисляется  по итогам каждого налогового периода (квартала) в соответствии со ст. 166 НК РФ. При этом она (сумма) при выполнении определенных условий может быть уменьшена на налоговые вычеты, указанные в ст. 171 НК РФ. Хоть эти условия и знакомы каждому бухгалтеру «как дважды два», напомним их: во-первых, товары, работы, услуги, имущественные права, по которым предъявлен НДС, должны быть приобретены для использования в операциях, признаваемых объектом налогообложения. Во-вторых, вычет производится после принятия на учет приобретения (товаров, работ, услуг, имущественных прав) при наличии соответствующих первичных документов, а также (в-третьих) счетов-фактур, выставленных продавцом (поставщиком) товаров, работ, услуг, имущественных прав.

       Итак, у налогоплательщика есть  право на налоговые вычеты. А можно ли воспользоваться данным правом в более поздние налоговые периоды по сравнению с теми, когда оно возникло?

     Если  у налогоплательщика не было операций, облагаемых НДС (отсутствовали обороты  по кредиту счета 68), то рассчитывать на налоговый вычет в данном налоговом периоде, считает Колесников В.И., не стоит. (Такая ситуация возможна, например, у вновь созданной компании, которая закупает товары в одном квартале, а деятельность по их продаже будет осуществлять начиная со следующего квартала) [11].

       По мнению Мурзиной М.Е., налоговые вычеты производятся не ранее того налогового периода, в котором возникает налоговая база по НДС [12].

       О вычете позволительно вспомнить  тогда, когда возникнет налоговая  база по НДС. Такой вывод  следует из разъяснений Умеловой Р.Р. При этом действует ограничение – воспользоваться данным правом можно в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором соблюдены все условия вычета. Налоговый вычет можно применить в более поздних налоговых периодах в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода [15].

       Трехлетний срок, предусмотренный ст. 173 НК РФ, следует исчислять после окончания налогового периода, в котором возникли налоговая база по НДС и сумма налога, исчисленная с этой налоговой базы, при наличии полученных налогоплательщиком счетов-фактур и соответствующих первичных документов, подтверждающих принятие на учет приобретенных им товаров (работ, услуг).

       А вот Борисов В.Г. думает иначе, что условия предъявления НДС к вычету определены  п. 1 ст. 172 НК РФ, и при их соблюдении налогоплательщик вправе принять к вычету из общей суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг). При этом нормами гл. 21 НК РФ не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых они (товары) приобретены. Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде в силу закона не является условием применения налоговых вычетов.

       Реализация товаров (работ, услуг)  по конкретным операциям в том же налоговом периоде в силу гл. 21 НК РФ не является условием применения налоговых вычетов.

     Другой  причиной споров, по мнению Михеевой Ю.В., связанных с периодом применения налогового вычета, является «запоздалый» счет-фактура поставщика (то есть полученный в более поздние сроки, чем предусмотрено п. 3 ст. 168 НК РФ ). Согласитесь, такие ситуации не редкость: например, за услуги связи, оказанные в июне, счет-фактура, датированный тем же месяцем, поступает в организацию в июле. Как быть? Вроде бы вопросов здесь возникать не должно, ведь пока основной документ для налогового вычета отсутствует, воспользоваться им (вычетом) нельзя. Следовательно, в рассматриваемой ситуации налогоплательщик регистрирует счет-фактуру в книге покупок в III квартале и вычет, соответственно, заявляет в декларации по результатам III квартала. Правомерность такого подхода подтверждается и Ахтаровой Г.Р. [13].

       Кроме того, нормы гл. 21 НК РФ  не запрещают налогоплательщику  воспользоваться правом на налоговый  вычет в более позднем налоговом  периоде. То обстоятельство, что  налогоплательщиком заявлены налоговые  вычеты за более поздний налоговый  период, а не представлены уточненные налоговые декларации за предшествующие спорному налоговые периоды, не может служить основанием для лишения общества обоснованной налоговой выгоды (зачета НДС).

     Если  счет-фактура выставлен продавцом  в одном налоговом периоде, а  получен покупателем в следующем налоговом периоде, то вычет НДС следует производить в том налоговом периоде, в котором счет-фактура фактически получен.

       Более того, государственный бюджет  не пострадал от принятия налогоплательщиком  суммы НДС к вычету на основании  счета-фактуры в периоде, отличном от периода выставления счета-фактуры (в периоде фактического получения обществом счета-фактуры или в более позднем периоде по сравнению с периодом выставления и получения налогоплательщиком счета-фактуры), так как недоимок в связи с данным обстоятельством не возникает.

     Перов А.В. Налоговые органы вправе отказать покупателю в вычете НДС, только если в счетах-фактурах выявлены нарушения, не позволяющие идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму НДС.

     Заметьте, нарушение срока выставления  счета-фактуры не относится к  возможным причинам отказа покупателю в вычете сумм НДС. Следовательно, риск возникновения споров с налоговиками по указанному поводу значительно снижается.

     Надо, пожалуй, как считает Белов А.П., сказать несколько слов о ситуации, когда покупатель получает исправленный поставщиком (исполнителем) счет-фактуру. В каком периоде следует регистрировать такой документ в книге покупок?

       Мнение Осипова Д.В. однозначно – суммы НДС предъявляются покупателем к вычету при одновременном соблюдении условий, предусмотренных гл. 21 НК РФ, то есть когда исправленный счет-фактура был получен [14].

     Но  есть и другой подход к решению  проблемы, который заключается в том, что покупатель вправе зарегистрировать исправленный счет-фактуру в книге покупок за тот налоговый период, в котором была сделана запись об аннулировании этого счета-фактуры до внесения в него исправлений. Подтверждается он и арбитражной практикой.

       Каримова Н.Н. сделала вывод: дата внесения исправлений в счета-фактуры не имеет значения для определения налогового периода, в котором юридическое лицо вправе заявить налоговый вычет. Налоговый период применения налоговых вычетов связан с выполнением только условий, определяющих право налогоплательщика на такие вычеты. Последующее исправление счетов-фактур не влияет на правомерность отражения налогоплательщиком налоговых вычетов в том налоговом периоде, в котором выполнены установленные законом условия [17].