Налог на прибыль организации

Превышение фактических  расходов над нормируемыми. Как известно, все затраты, производимые предприятием и связанные с его производственной деятельностью, учитываются при расчете финансового результата его деятельности. Для руководителя неважно, включаются они в расходы или нет в целях налогообложения. Ему важно знать размер фактической прибыли и какими средствами он может располагать. А для исчисления облагаемой налогом прибыли валовая прибыль увеличивается на разницу между фактическими расходами и нормируемой величиной по представительским, рекламным, командировочным и другим расходам в соответствии с законодательными актами.

Пример 3.2. Оплата суточных составляет 100 руб. за каждый день нахождения в командировке. В то же время руководство предприятия вправе выплачивать своим сотрудникам суточные в большем размере, например 150 руб. Но при этом сумма превышения фактических расходов над нормируемыми составит 50 руб. (150 руб. - 100 руб.). В налоговом учете будет отражена сумма суточных в размере 100 руб. за каждый день командировки

Методы определения  доходов и расходов. Организации при исчислении налога на прибыль для определения доходов и расходов имеют право использовать метод начислений или кассовый метод. При этом, согласно положениям НК РФ, кассовый метод имеют право использовать организации, у которых за предыдущие четыре квартала средняя сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 млн руб. за каждый квартал.

Пример 3.3. По итогам деятельности предприятия за 2003 г. сумма выручки от реализации продукции составила в I квартале 1200 тыс. руб., во II квартале — 200 тыс. руб , в III квартале — 1100 тыс. руб., в IV квартале — 1500 тыс. руб. Итого за год — 4000 тыс. руб. Определим среднюю сумму выручки за квартал: (1200 тыс. руб. + 200 тыс. руб. + 1100 тыс. руб. + 1500 тыс. руб. ) • 4 кв. = 1000 тыс. руб. В нашем примере средняя сумма выручки за квартал не превысила 1 млн руб. Поэтому организация вправе применять кассовый метод. Если в течение налогового периода средняя выручка за квартал превысит 1 млн руб., то налогоплательщику придется пересчитать налог на прибыль с начала налогового периода.

Метод начисления. При использовании этого метода доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества и имущественных прав в их оплату. Датой получения дохода от реализации для целей налогообложения признается день отгрузки или передачи товаров, работ, услуг, имущественных прав. Для внереализационных доходов дата их получения устанавливается индивидуально, в зависимости от вида дохода. Например, для доходов, полученных от сдачи имущества в аренду, это будет дата расчетов или предъявления налогоплательщиком документов в соответствии с условиями заключенных договоров.

Расходы признаются в  том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической уплаты денежных средств и иной формы их оплаты. Это означает, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов. Они группируются на расходы, связанные с реализацией, и внереализационные. Первые в свою очередь подразделяются на четыре группы: материальные расходы, амортизационные отчисления, расходы на оплату труда, прочие расходы.

В НК РФ указаны две  даты признания материальных расходов. Первая — день передачи сырья и материалов в производство. При этом расходами признаются только то сырье и материалы, которые приходятся на производственные товары (работы, услуги). Вторая — расходы на оплату услуг или работ производственного характера включаются в состав налоговых расходов на день подписания акта приемки-передачи.

Амортизационные отчисления и заработная плата отражаются в  составе расходов ежемесячно.

Кассовый метод. При использовании этого метода датой получения дохода признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, поступление иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Расходами признаются затраты после их фактической оплаты. При этом следует иметь в виду, что:

—  расходы по приобретению сырья и материалов учитываются  в составе расходов, уменьшающих  налогооблагаемую прибыль по мере списания данного сырья и материалов в  производство;

—  в составе расходов, уменьшающих  налогооблагаемую прибыль, учитывается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве.

Налоги исчисляются  после получения оплаты за реализованные товары (работы, услуги), и существует реальная возможность перечисления их в бюджет. Однако пользоваться кассовым методом не так уж выгодно, как может показаться. При кас&овом методе должны быть оплачены как доходы, так и расходы. Например, торговая организация продала в розницу товары, но со своим поставщиком за эти товары еще не рассчиталась. Налогооблагаемая база в этом случае будет выше, чем если бы организация работала по методу начисления.

Налоговая база. Налоговой базой признается денежное выражение прибыли. Если организация осуществляет несколько видов деятельности, которые облагаются разными ставками, то налоговая база исчисляется отдельно по каждому виду деятельности. Налогоплательщик ведет раздельный учет по операциям, по которым предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка. Доходы от реализации и внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ.

Для целей налогообложения  принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки. Считается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при  осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверить  правильность применения цен по сделкам  в следующих случаях:

1)  между взаимозависимыми  лицами;

2)  по товарообменным (бартерным) операциям;

3)  при совершении  внешнеторговых сделок;

4)  при отклонении  более чем на 20% в сторону повышения  или понижения от уровня цен,  применяемых налогоплательщиком  по идентичным (однородным) товарам  (работам, услугам) в пределах  непродолжительного периода времени.

В случаях, когда цены, применяемые сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20% от рыночных цен идентичных товаров, налоговый орган вправе вынести решение о доначислении налога и пени, которые рассчитывают по результатам сделки исходя из рыночных цен.

Пример 3.4. В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что налогоплательщик реализовал идентичные товары по разным ценам:

— 600 единиц товаров —  по цене 720 руб.;

— 400 единиц товаров —  по цене 650 руб.;

— 200 единиц товаров — по цене 500 руб.

Определим уровень применяемых  налогоплательщиком цен (среднюю цену реализации товаров):

(600 ед. т х 720 руб. + 400 ед. т х 650 руб. + 200 ед. т х 500 руб.) : : (600 ед. т + 400 ед. т + 200 ед. т) = 660 руб.

Отклонение на 20% от уровня цен составит 132 руб. (660 руб. х 20%).

При реализации товаров  по цене 720 руб. и 650 руб. отклонение от уровня цен не превысило 20%: 720 руб. - 660 руб. = 60 руб., 60 руб. меньше 132 руб.; 650 руб. - 660 руб. = -10 руб., по второй сделке цена реализации меньше уровня средней цены на 10 руб. Поскольку отклонение от уровня применяемых цен не превысило 20%, цена сделки не может быть проверена налоговым органом.

При реализации товаров  за 500 руб. отклонение от уровня цен  превысило 20%:

660 руб. - 500 руб. - 160 руб., 160 руб. больше 132 руб.

Так как цена по данной сделке отклоняется от уровня применяемых  цен более чем на 20%, налоговый  орган вправе проверить цены, применяемые по этой сделке. В ходе проверки было установлено, что рыночная цена на идентичные товары в проверяемом периоде составила 700 руб. Занижение выручки составило 40 000 руб. (200 ед. т х 700 руб. - 200 ед. т х 500 руб.). В результате были начислены суммы налогов:

— на добавленную стоимость  — 40 000 руб х 18% = 7200 руб.;

- налог на прибыль - 40 000 руб. х 24% = 9600 руб.

Если невозможно установить рыночную цену ввиду отсутствия либо недоступности источников информации об этих ценах, для их определения  используется метод цены последующей  реализации. При этом рыночная цена товаров, работ, услуг, реализуемых продавцом, рассчитывается по формуле

Рыночная цена = Цена, по которой проданные товары (работы, услуги) реализованы покупателем  при последующей их реализации (перепродаже) - Обычные в подобных случаях затраты, понесенные перепродавцом при перепродаже и продвижении на рынок приобретенных товаров (работ, услуг) - Обычная для данной сферы деятельности прибыль перепродавца.

При невозможности использования  метода цены последующей реализации применяют затратный метод, при  котором рыночная цена товаров, работ, услуг определяется по формуле

Рыночная цена = Обычные  в подобных случаях прямые и косвенные  затраты на производство (приобретение) и реализацию товаров (работ, услуг), а такж затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты + Обычная для данной сферы деятельности прибыль.

Подсчет затрат для целей  определения рыночной цены отличается от подсчета затрат, учитываемых при  налогообложении прибыли. При определении  рыночной цены учитываются как затраты, учитываемые при налогообложении, так и иные затраты. Следует иметь в виду, что:

—  при исчислении налоговой базы не учитываются доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу;

—  организации, применяющие  специальные налоговые режимы, при  исчислении налоговой базы не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

Налоговая база определяется нарастающим  итогом с начала налогового периода. В случае если в отчетном (налоговом) периоде получен убыток — отрицательная разница между доходами и расходами, налоговая база признается равной нулю.

Убытки, полученные организацией в предыдущем налоговом периоде  или в предыдущих налоговых периодах, уменьшают налоговую базу текущего периода на всю сумму убытка или часть этой суммы при следующих условиях:

1)  срок переноса  убытка не должен превышать 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток;

2)  совокупная сумма  переносимого убытка ни в каком  отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30% налоговой базы;

3)  если убытки понесены  более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены;

4)  организация обязана  хранить документы, подтверждающие  объем понесенного убытка в  течение всего срока, во время  которого она уменьшает налоговую базу.

Пример 3.5. Организация по итогам 2002 г. понесла убыток в размере 15 тыс. руб. Предположим, что по итогам 2003 г. исчисленная налоговая база по налогу на прибыль составила 30 тыс. руб. Необходимо рассчитать налогооблагаемую прибыль в 2003 г. с учетом переноса на будущее убытков прошлых лет.

1.  Налогооблагаемая  прибыль на конец отчетного  периода равна 30 тыс. руб.

2.  Максимальная сумма  налогооблагаемой прибыли, подлежащей  уменьшению за счет убытков  прошлых лет, равна 9 тыс. руб. (30 тыс. руб. х х 30%).

3.  Сумма убытков  прошлых лет, подлежащая переносу  в 2003—2012 гг., будет равна 15 тыс.  руб.

4.  Сумма убытка  прошлых лет составляет более  30% налогооблагаемой прибыли, полученной в 2003 г., следовательно, на этот год переносится убыток прошлых лет в размере 9 тыс. руб.

5.  Налогооблагаемая  прибыль за 2003 г. равна 21 тыс.  руб. (30 тыс. руб. -- 9 тыс. руб.).

Ставки налога на прибыль.

Предусмотрено несколько  налоговых ставок в зависимости от вида полученного дохода:

— 20% для всех доходов, кроме указанных ниже. Распределение по уровням бюджета может изменяться в период его формирования по решению законодательных органов власти. В 2003 г. в федеральный бюджет зачислялось 2%; в бюджеты субъектов Российской Федерации — 18%;

по доходам, полученным в виде дивидендов:

9% — от российских  организаций российскими организациями  и физическими лицами — налоговыми  резидентами Российской Федерации;

15% — от российских  организаций иностранными организациями или российскими организациями от иностранных организаций;

 по операциям  с отдельными видами долговых  обязательств:

15% по доходу в виде  процентов по государственным  и муниципальным ценным бумагам;

0% по доходу в виде  процентов по государственным  и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 г.

Ставка налога по прибыли, полученной Банком России от осуществления деятельности, связанной с денежным обращением,— 0%. При этом прибыль, полученная от иной деятельности, облагается налогом по ставке 24%.

Порядок исчисления налога и авансовых платежей. При исчислении налога налоговым периодом признается календарный год, а отчетным — I квартал, полугодие и 9 месяцев.

Сумма налога определяется как соответствующая налоговой  ставке процентная доля налоговой базы. Она определяется налогоплательщиком самостоятельно. Налог на прибыль, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее 28 марта года, следующего за истекшим. Законодательством предусмотрен следующий порядок исчисления и уплаты платежей по налогу на прибыль: