Механизм исчисления и взимания акцизов: проблемы и направления совершенствования

3.1 Налоговые ставки, налоговая база и порядок исчисления  акциза

 

     В отношении подакцизных товаров, для которых установлены различные  налоговые ставки, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке (пункт 1 статьи 190 НК РФ).

     Налоговая база определяется отдельно по каждой ввозимой на таможенную территорию Российской Федерации партии подакцизных товаров. Если в составе одной партии ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации подакцизных товаров  присутствуют подакцизные товары, ввоз которых облагается по разным налоговым  ставкам, налоговая база определяется отдельно в отношении каждой группы указанных товаров (пункт 3 статьи 191 НК РФ).

     Налоговая база при реализации (передаче, признаваемой объектом налогообложения) произведенных  налогоплательщиком подакцизных товаров  в зависимости от установленных  в отношении этих товаров налоговых  ставок определяется:⁷

• как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении – по подакцизным товаром, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения);
• как стоимость реализованных (переданных) подакцизных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых с учетом положений ст.40 НК РФ, без учета акциза и НДС, - по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки;
• как стоимость переданных подакцизных товаров, исчисленная исходя из средних цен реализации, действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии – исходя из рыночных цен без учета акциза и налога на добавленную стоимость, - по подакцизным товаром, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки.

 

     Налоговая база по нефтепродуктам определяется как объем полученных (оприходованных) или переданных нефтепродуктов в  натуральном выражении.

     Налоговая база при реализации подакцизных товаров, в отношении которых установлены адвалорные ставки, может увеличиваться. ⁸ 

 Схема увеличения налоговой базы при реализации подакцизных товаров

     Исходя  из изложенного, можно выделить следующие ставки акцизов:

1. адвалорные (устанавливаемые в процентах к налоговой базе, которая представляет собой стоимость реализованных (переданных) подакцизных товаров без учета акциза и налога на добавленную стоимость или сумму таможенной стоимости и таможенной пошлины).

     Из  всего перечня товаров, ввозимых на таможенную территорию РФ, в настоящее  время такие ставки акциза применяются  только к ювелирным изделиям.

     Исчисления  акцизов по таким ставкам осуществляется по формуле:⁹

       
 

     

2. специфические (устанавливаемые в рублях и копейках за единицу измерения подакцизного товара или его технической характеристики (для легкового автомобиля, мотоцикла), например вина шампанские, игристые, газированные, шипучие — 10 руб. 50 коп. за 1 литр.

     Акциз в отношении товаров, облагаемых по специфической ставке, рассчитывается по формуле:

       
 

     

3. комбинированные, то есть учитывающие и объем, и стоимость подакцизного товара, состоящие из твердой (специфической) и адвалорной (в процентах) налоговых ставок. Сумма акциза по ним исчисляется как сумма, полученная в результате сложения сумм акциза, исчисленных как произведение твердой (специфической) налоговой ставки и объема реализованных (переданных, ввозимых) подакцизных товаров в натуральном выражении, и как соответствующая адвалорной (в процентах) налоговой ставке процентная доля стоимости (таможенной стоимости) таких товаров. Например, сигареты с фильтром 65 руб. 00 коп. за 1000 штук + 8%, но не менее 20% от отпускной цены¹⁰.

     Порядок исчисления акциза.

     Сумма акциза по подакцизным товарам (в  том числе при ввозе на территорию Российской Федерации), в отношении  которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки, исчисляется как  произведение соответствующей налоговой  ставки и налоговой базы, исчисленной  в соответствии со статьями 187 - 191 НК РФ;

     Сумма акциза по подакцизным товарам (в  том числе ввозимым на территорию Российской Федерации), в отношении  которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определенной в соответствии со статьями 187 - 191 НК РФ;

     Сумма акциза по подакцизным товарам (в  том числе ввозимым на территорию Российской Федерации), в отношении  которых установлены комбинированные  налоговые ставки (состоящие из твердой (специфической) и адвалорной (в процентах) налоговых ставок), исчисляется как  сумма, полученная в результате сложения сумм акциза, исчисленных как произведение твердой (специфической) налоговой  ставки и объема реализованных (переданных, ввозимых) подакцизных товаров в  натуральном выражении и как  соответствующая адвалорной (в процентах) налоговой ставке процентная доля максимальной розничной цены таких товаров.

     Общая сумма акциза при совершении операций с подакцизными товарами, признаваемыми  в соответствии с гл.2 НК РФ объектом налогообложения, представляет собой  сумму, полученную в результате сложения сумм акциза, исчисленных в соответствии с пунктами 1 и 2 ст.194 НК РФ для каждого  вида подакцизного товара, облагаемых акцизом по разным налоговым ставкам. Общая сумма акциза при совершении операций с подакцизными нефтепродуктами, признаваемыми в соответствии с настоящей главой объектом налогообложения, определяется отдельно от суммы акциза по другим подакцизным товарам.

     Сумма акциза по подакцизным товарам исчисляется  по итогам каждого налогового периода  применительно ко всем операциям  по реализации подакцизных товаров, дата реализации (передачи) которых  относится к соответствующему налоговому периоду, а также с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих  налоговую базу в соответствующем  налоговом периоде.

     Сумма акциза при ввозе на территорию Российской Федерации нескольких видов подакцизных  товаров, облагаемых акцизом по разным налоговым ставкам, представляет собой  сумму, полученную в результате сложения сумм акциза, исчисленных для каждого  вида этих товаров в соответствии с пунктами 1 - 3 ст.194 НК РФ;

     Если  налогоплательщик не ведет раздельного  учета, предусмотренного пунктом 1 статьи 190 НК РФ, сумма акциза по подакцизным  товарам определяется исходя из максимальной из применяемых налогоплательщиком налоговой ставки от единой налоговой  базы, определенной по всем облагаемым акцизом операциям. 

3.2. Новые ставки на подакцизные товары

 

     Федеральный закон от 28.11.2009 №282-ФЗ «О внесении изменений  в главу 22 и главу 28 части второй Налогового Кодекса Российской Федерации» разработан и принят во исполнение Основных направлений налоговой  политики РФ на 2010 год и на плановый период 2012 и 2013 годов (одобрены Правительством РФ 25 мая 2009 года)¹¹. Данный закон предусматривает индексацию ставок акцизов на 2012 год, а также внесение ряда изменений, направленных на уточнение действующего порядка налогообложения акцизами, с целью повышения его эффективности. Кроме того, указанным законом утверждается новый размер ставок транспортного налога.

     Рассмотрим  подробнее, как с 2010 года изменятся  ставки на конкретные виды подакцизных товаров (прил., таблица: Ставки акцизов с 2008 по 2012 год включительно).

     Из табл.4 видим, что  ставка акциза на спирт этиловый из всех видов сырья (в том числе  спирт-сырец из всех видов сырья) с 1 января 2010 года увеличилась с 27,7 руб. (за 1 л безводного этилового спирта) до 30,5 руб. (за 1 л безводного этилового спирта). По сравнению с 2008 г. эта ставка увеличилась на 10,1%. В 2011 и 2012 годах размер ставок также увеличиваются и составляют соответственно 33,6 руб. и 37 руб. (за 1 л безводного этилового спирта), т.е. на 21,3% и 33,5% соответственно по сравнению с 2008г.

     На спиртосодержащую парфюмерно-косметическую продукцию  в металлической аэрозольной  упаковке, а также спиртосодержащую продукцию бытовой химии сохранится нулевая ставка акциза.

     В отношении алкогольной  продукции с объемной долей этилового  спирта 9% в 2010 – 2012 годах ставки акцизов увеличиваются примерно на 10% ежегодно, а по алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта до 9% - на 20% ежегодно. ¹²

     Налоговые ставки по натуральным винам и шампанским, игристым, газированным и шипучим  винам в 2010 – 2012 годах также ежегодно увеличиваются.

     В отношении пива с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли спирта этилового  свыше 0,5 и до 8,6% включительно с 2010 года ставка акциза повысилась почти в три раза, а по пиву с нормативным содержанием объемной доли спирта этилового свыше 8,6% - более чем в четыре раза , и ежегодно эти ставки индексируются (возрастают).

     В отношении автомобилей  легковых с мощностью двигателя  свыше 67,5 кВт (90 л.с.) и до 112,5 кВт (150 л.с.), а также свыше 112, кВт (150 л.с.) и по мотоциклам с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150л.с.) налоговые ставки к 2012 году будут повышаться примерно на 10% ежегодно.

В 2010 году ставки устанавливались в следующих размерах:

- на автомобильный бензин с октановым числом до 80 – 2939 руб. за 1 т.;

- на автомобильный бензин с иными октановыми числами – 3992 руб. за 1 т.;

- на дизельное топливо – 1188 руб. за 1 т.

     В 2010 году ставка акциза на моторные масла составляла 3246 руб. за 1т., а в 2011-м – 3570,7 руб. и 2012-м – 3927,8 руб. за 1т .,что на 10%, 21% и 33,1% соответственно больше по сравнению с 2008г.¹³

3.3 Причины внесения поправок в  правилах исчисления акцизов

 

     В связи с ростом среднего уровня цен  на потребительские товары и прогнозом  уровня инфляции в периодах 2010 – 2013 гг. предусматривается ежегодная индексация специфических ставок акцизов на все подакцизные товары, за исключением табачной продукции (сигареты, папиросы), пива и сиртосодержащей продукции, по сравнению с предыдущим годом в среднем на 10%¹⁴.

     По  сигаретам с фильтром индексация произведена на 20%, а по сигаретам  без фильтра и папиросам –  на 28 – 30%.

     Кроме того, внесены поправки непосредственно  в порядок исчисления акцизов. Так, статья 200 НК РФ дополнена положением, в соответствии с которым при  исчислении акциза на крепкую алкогольную  продукцию ( с объемной долей этилового спирта свыше 25%) ограничивается право налогоплательщиков на налоговый вычет акциза, уплаченного при приобретении подакцизных товаров, использованных а качестве сырья. С 2010 года, если производители такой алкогольный продукции использую в качестве сырья спиртосодержащую продукцию, сумма налогового вычета у них будет меньше суммы акциза, фактически уплаченной при приобретении спиртосодержащей продукции. В данном случае сумму вычета следует определять исходя из ставки акциза на этиловый спирт.

     Необходимость этой поправки была вызвана следующим. В настоящее время одним из способов уклонения от уплаты акцизов  на алкогольную продукцию является использование так называемой спиртосодержащей схемы. Суть этой схемы заключается  в том, что производители алкогольной  продукции в нарушение требований нормативно-технической документации используют в качестве основного сырья для производства крепкой алкогольной продукции не спирт этиловый, как это предусмотрено нормативно-технической документацией, а спиртосодержащую продукцию. При этом статьей 200 НК РФ установлено, что налогоплательщики акцизов имеют право уменьшить сумму акциза, исчисленную по реализованным подакцизным товарам, на сумму акциза, уплаченную ими при приобретении подакцизных товаров, использованных в качестве сырья.

     Как свидетельствую результаты проверок, проводившихся налоговыми органами, зачастую сумма акциза по спиртосодержащей продукции в бюджет вообще не уплачивалась (то есть эта продукция находилась в нелегальном обороте). Учитывая, что ставка акциза по крепкой алкогольной  и спиртосодержащей продукции была установлена на одинаковом уровне, в результате акциз в бюджет вообще не поступал.