Налоговые правонарушения

       Кроме этого, не представляется возможным, точно указать какие деяния по конкретным статьям НК РФ совершаются в результате действия или бездействия, так практически по каждой статье конкретное деяние может быть совершено как в качестве действия, так или бездействия. Например, по ст. 120 "Грубое нарушение правил учета доходов и расходов" отсутствие первичных документов или счетов-фактур свидетельствует о бездействии правонарушителя, который не исполнил свои обязательства по их оформлению и сохранению, однако неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, совершается уже в форме действия.

     Также и по ст. 128 НК РФ "Ответственность  свидетеля" неявка лица, вызываемого  по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля, совершается  в форме бездействия, в то же время как дача заведомо ложных показаний тем же свидетелем, совершается уже в форме действия.

     Однако, не смотря на свои высказывания, представляется, что для рассмотрения основных положений  применения ответственности, за совершение налоговых правонарушений, выше представленные виды и основания полностью раскрывают все их видовое многообразие.

      1.2. Разграничение налоговых  правонарушений, налоговых 

      преступлений  и административных правонарушений,

      направленных  против налоговой  системы.

 

     Совершаемые в обществе правонарушения не однородны  по своему характеру, однако по степени  общественной опасности и юридическому оформлению теория права объединяет их в две группы: преступления и  проступки.¹⁴

     В сфере налоговых правоотношений, в зависимости от степени общественной опасности, все правонарушения можно подразделить на налоговые преступления (меры ответственности, за которые предусмотрены нормами уголовного права) и правонарушения, которые не имеют характера налогового преступления.

     Среди  оснований привлечения к ответственности  за нарушения законодательства о  налогах и сборах можно выделить:

     налоговые правонарушения;

     нарушения законодательства о налогах и  сборах, содержащие признаки административных правонарушений (налоговые проступки);

     преступления, связанные с нарушением законодательства о налогах и сборах (налоговые  преступления).¹⁵

     Термин "налоговое правонарушение" может  использоваться и пониматься в двух смыслах - в "широком" и "узком".

     Налоговое правонарушение в "широком" смысле представляет собой любое виновное наказуемое противоправное деяние, совершенное в сфере налогообложения, выражающееся в нарушении норм законодательства о налогах и сборах и налогового законодательства в целом, вне зависимости от того, нормами какой отрасли законодательства установлена конкретная ответственность за совершение такого противоправного деяния.

     В сфере налогообложения можно  выделить три вида налоговых правонарушений:

     1) налоговые правонарушения, ответственность  за совершение которых установлена НК РФ;

     2) административные правонарушения  в сфере налогообложения (налоговые  правонарушения, ответственность за  совершение которых установлена  КоАП РФ);

     3) уголовные правонарушения (преступления) в сфере налогообложения (налоговые  преступления, ответственность за совершение которых установлена УК РФ).

     Таким образом, основным критерием разграничения  налогового, административного и  уголовного правонарушений,  выступает  то, каким нормативно-правовым актом  установлена ответственность за совершение такого правонарушения - налоговым, административным либо уголовным законом.¹⁶

     Одним из основных показателей степени  и характера общественной опасности  налоговых преступлений является посягательство на установленную Конституцией РФ публично-правовую обязанность всех граждан уплачивать налоги.¹⁷ Общественная опасность налоговых преступлений заключается в умышленном невыполнении конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы.¹⁸

     В российском уголовном законодательстве предусмотрено три вида налоговых преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов и сборов:

     -уклонение  от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или  физических лиц (ст.194 УК РФ)

     - уклонение от уплаты налогов  и (или) сборов с физических  лиц (ст.198 УК РФ)

     - уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации (ст.199 УК РФ)

     Общественная  опасность налоговых преступлений определяется высокой значимостью  налогов в хозяйственной деятельности общества.¹⁹

     Налоговые преступления, в отличие от налоговых  проступков, не просто наносят ущерб и вред бюджетной системе государства, а вообще создают угрозу ее существования.

     Таким образом, налоговые правонарушения, не являющиеся налоговыми преступлениями, представляют меньшую общественную опасность и закрепляются не УК РФ, а иными актами отраслей права. Кроме того, они влекут за собой не наказание (как преступления), а взыскания.

     Имеются существенные отличия и по порядку  привлечения к ответственности  за совершение налоговых преступлений и иных налоговых правонарушений, поскольку производство по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки преступления, ведется в порядке, установленном уголовно-процессуальным законодательством (п.2 ст.10 НК РФ).

     Так же нельзя не учитывать, что и нормы  гражданского законодательства, при нарушении законодательства о налогах и сборах, так же предусматривают санкции, призванные обеспечить соблюдение правопорядке в сфере гражданского оборота. Так, из положений п.2 ст.61 Гражданского кодекса РФ (далее по тексту - ГК РФ) следует, что неисполнение налогоплательщиком - юридическим лицом своих обязанностей по уплате налогов, по ведению бухгалтерского учета, по составлению отчетов о финансово-хозяйственной деятельности и предоставлению, налоговым органам, необходимых для исчисления и уплаты налогов документов и сведений, может выступить основанием для его ликвидации по иску налогового органа (постановления Президиума ВАС РФ от 21.12.1995 N 6558/95, от 18.02.1997 N 4813/96 и др.).

     Гражданско-правовая ответственность характерна для отношений юридически равных сторон и при неравенстве субъектов отношений, какая-либо ответственность не может иметь гражданско-правового характера.²⁰ Меры гражданской ответственности не направлены непосредственно на обеспечение соблюдения налогового законодательства, но косвенно влияют на законность в сфере налогообложения.²¹

     Таким образом, думается, что правонарушения, совершаемые в сфере налоговых  правоотношений, по степени общественной опасности и иным критериям, можно  разделить на налоговые правонарушения, имеющие уголовно-правовую природу и налоговые правонарушения, которые таковой не имеют, т.е. налоговые преступления и иные налоговые правонарушения.

       В процессе установления содержания  и правовой природы некриминальных  налоговых правонарушений возникает проблема соотношения тех налоговых правонарушений, ответственность за совершение которых установлена как нормами НК РФ, так и нормами КоАП РФ.

     Так, ответственность за совершение налоговых  правонарушений, регулируемая нормами  НК РФ установлена в гл. 16 "Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение" и гл. 18 НК РФ "Виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение".

     Ответственность за совершение административных правонарушений в сфере налогообложения установлена в некоторых статьях гл.14 КоАП РФ "Административные правонарушения в области финансов, налогов и сборов, рынка ценных бумаг" (ст. ст. 15.3, 15.4, 15.5, 15.6, 15.7, 15.8, 15.9, 15.10), а также в одной из норм гл. 16 КоАП РФ "Административные правонарушения в области таможенного дела (нарушения таможенных правил)", а именно в ст. 16.22 КоАП РФ "Нарушение сроков уплаты налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ".

     В этой связи следует отметить, что  вопрос о соотношении правовой природе, а также стройной и последовательной классификации этих некриминальных налоговых правонарушений, до сих  пор в научной литературе не определен.

     В содержание непосредственно налоговой ответственности включается:

     ответственность за совершение собственно (выделено авторами) налоговых правонарушений;

     ответственность за нарушения законодательства о  налогах и сборах в связи с  перемещением товаров через таможенную границу;

     ответственность за нарушения банками обязанностей, предусмотренных законодательством  о налогах и сборах²².

     Непосредственно налоговые правонарушения - это только те правонарушения, ответственность  за которые установлена соответствующими статьями гл. 16 НК РФ.²³

     Основным  отличием налогового правонарушение в  его "узком" смысле выступает фактор правового источника, в котором  юридически закреплен порядок применения предусмотренных за такое противоправное деяние мер государственного воздействия- иначе говоря, "фактор правовой природы ответственности".

     Налоговое правонарушение в "узком" смысле представляет собой виновно совершенное  в сфере налогообложения противоправное (т.е. в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и их представителей, за совершение которого установлена юридическая ответственность законодательством о налогах и сборах (НК РФ)²⁴

     При этом вышеуказанные налоговые правонарушения в свою очередь делятся на:

     а) общие налоговые правонарушения (налоговые правонарушения налогоплательщиков, налоговых агентов, экспертов, переводчиков, специалистов)

     б) специальные налоговые правонарушения (налоговые правонарушения банков)²⁵.

     Анализируя  сущность ответственности за нарушение  законодательства о налогах и сборах, можно сказать, что "неоднородность правовой природы ответственности по НК РФ" привела к выделению самим законодателем двух видов ответственности по налоговому законодательству:

     ответственность за налоговые правонарушения;

     ответственность за иные предусмотренные налоговым законодательством нарушения.²⁶

     Под налоговыми правонарушениями понимаются нарушения, посягающие на имущественные  интересы государства, связанные с  неуплатой (неперечислением) налоговых  платежей. Все остальные налоговые  правонарушения, предусмотренные НК РФ, характеризуются как чисто административные.

     К налоговым правонарушениям относит  только те правонарушениям, которые "касаются налоговой системы непосредственно".²⁷

     Некриминальные  налоговые правонарушения в области  налогов и сборов, совершенные должностными лицами регулируется нормами КоАП РФ (ст.15.3,15.4,15.5,15.6,15.7,15.8,15.9), охватываются понятием административного правонарушения и какого-либо самостоятельного терминологического обозначения не имеют.

     Некриминальные налоговые правонарушения, совершаемые организациями, предпринимателями и физическими лицами, выступающими в налоговых отношениях в качестве налогоплательщиков, налоговых агентов и иных обязанных лиц, регулируются нормами НК РФ и, в соответствии со ст. 106 НК РФ, носят наименование - налоговые правонарушения.

     Данное  обстоятельство и является причиной неоднозначного подхода как к  категории налоговой ответственности  вообще, так и к категории налогового правонарушения в частности.

     Во-первых, одним из основных признаков, указывающих на однородность административных и налоговых правонарушений, является общая сфера правового регулирования и однородность тех общественных отношений, для нормального и эффективного функционирования которых и предназначены данные меры ответственности.