Учет операций по экспорту

p align="justify">Определяющим  принципом учетной политики предприятия, формирующим момент реализации, выступает  дата предъявления указанных выше документов покупателю или предъявления их в  уполномоченный банк, получения наличных денег, представления покупателем  векселя, коммерческого кредита  или другого документа, гарантирующего оплату.

Счет  выписывается трассантом в иностранной  валюте по контрактной стоимости  с отсрочкой платежа, чаще всего  в форме переводного векселя (тратты). Может также иметь место выписка  платежных документов по открытому  счету.

Экспортные  операции можно отнести к операциям  в иностранной валюте. Стоимость  активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, на счетах бухгалтерского учета отражается в  рублях по сумме, полученной путем пересчета  иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции [3]. В результате пересчета образуются курсовые разницы. Все курсовые разницы, кроме тех, которые возникают  при формировании уставного капитала, относятся в состав прочих доходов  и расходов (счет 91).

Основой для бухгалтерского учета экспортных операций является контракт на поставку экспортной продукции (выполнение работ, оказание услуг). Поэтому в учете  должны найти отражение все моменты  исполнения контракта. Рассмотрим учет экспортных операций по прямому контракту. Российская организация-поставщик  является одной из сторон контракта – продавцом. Такой контракт с иностранным партнером заключает она сама, либо это делает от ее имени посредник по договору поручения, заключенному между ними. И в том, и в другом случае, как поставку экспортной продукции, так и расчеты с иностранным покупателем осуществляет поставщик.

Схема учета движения экспортного товара, от поставщика к покупателю.

Для учета  отгруженных на экспорт товаров  используется субсчет 45.1 «Товары отгруженные экспортные», на котором экспортная продукция находится до отражения в учете реализации (т.е. до момента перехода права собственности к покупателю).

На пути от поставщика к покупателю экспортный товар проходит несколько этапов: сначала идет по территории Российской Федерации, затем при морских  отгрузках прибывает в порт, где  хранится до его погрузки на борт теплохода; после отгрузки из порта находится  в пути за границей. При всех базисных условиях поставки, кроме «ЕХМ» (франко-склад  продавца), экспортер должен следить  за своевременным прибытием товара в портили на пограничный железнодорожный  пункт, вовремя дать разнарядку на погрузку товара, произвести его поставку в  установленные контрактом сроки, принять  меры к розыску, если нахождение груза  в пути превышает сроки пробега, предъявлять претензии соответствующим  организациям за потерю и недостачу  товара. Причем на обязанности продавца, вытекающие из базисных условий поставки, момент перехода права собственности  не влияет.

Однако  субсчет 45.1 не фиксирует конкретное местонахождение отгруженного на экспорт товара. Для отражения в учете экспортных товаров по всем этапам пути от поставщика к грузополучателю потребуются дополнительно субсчета II ряда, коды которых имеют четыре цифры:

     45.13 – Товары экспортные в пути в СНГ

     45.14 – Товары экспортные в портах и на пограничных железнодорожных пунктах

     45.15 – Товары экспортные в пути за границей

     45.16 – Товары экспортные на складах, в переработке и на комиссии за границей

Отгруженные экспортные товары отражаются в учете  по себестоимости.

Учет  накладных расходов по экспорту:

При реализации экспортных товаров возникают расходы, связанные с его транспортировкой от пункта отправления до пункта назначения, погрузочно-разгрузочными работами, хранением, с оплатой страхования, таможенных пошлин и сборов, комиссионных вознаграждений посредническим и экспедиторским организациям и другие. Они называются накладными расходами.

Для учета  накладных расходов по экспорту выделяются специальные субсчета на счете 44 «Расходы на продажу». Например, субсчет второго порядка 44.41 «Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в рублях» и субсчет второго порядка 44.42 «Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в иностранной валюте».

При отражении  накладных расходов в учетедолжен соблюдаться принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Это означает, что накладные расходы нужно отражать в учете в том отчетном периоде, в котором они фактически имели место, независимо от оплаты. Следовательно, фактически имевшие место в данном отчетном периоде, ноне оплаченные накладные расходы нужно относить на субсчета второго порядка 44.41 и 44.42 по начислению. Соответственно в учете накладные расходы оформляются следующими бухгалтерскими записями:

     При оплате Дт 44.41 К 51

     Дт 44.42 К 52

     По  начислению Дт 44.41 К 76

     Дт 44.42 К 76

По той  же причине нельзя относить на субсчета второго порядка 44.41 и 44.42 авансовые платежи в счет предстоящих накладных расходов. Их нужно учитывать как расходы будущих периодов или как авансы выданные, а затем уже по факту списывать на субсчета второго порядка 44.41 и 44.42.

Контракт  как международный договор купли-продажи, заключаемый между двумя сторонами  – продавцом и покупателем, предусматривает  для продавца обязательство передать в собственность покупателя какое-либо имущество либо оказать ему определенные услуги, а для покупателя обязанность  принять имущество либо услуги и  уплатить за них определенную денежную сумму или в качестве оплаты передать продавцу другое имущество либо оказать ему иные услуги. Таким образом, основным признаком договора купли-продажи является переход права собственности на имущество или передача услуги от продавца к покупателю и оплата покупателем переданной ему собственности или услуги.

При наступлении  момента перехода права собственности  в бухгалтерском учете экспортера должна быть отражена реализация экспортного  товара, означающая смену его собственника. На этот момент подлежит списанию с  баланса экспортера и отгруженный  на экспорт товар как уже не принадлежащее ему имущество.

В зависимости  от момента перехода права собственности  реализация отражается в учете двумя  способами.

Если  право собственности переход  от продавца к покупателю по оплате за поставленный товар, то реализация оформляется бухгалтерской записью:

     Дт 52.1 Транзитный валютный счет

     Кт 90.1 Выручка

При всех остальных вариантах, кроме оплаты, когда бы этот момент ни наступил, в  бухгалтерском учете делается проводка:

     Дт 62.1 Расчеты с иностранными покупателями

     Кт 90.1 Выручка

Учитывая  необходимость курса ЦБ РФ на определенную дату для пересчета сумм иностранной  валюты в рубли в целях бухгалтерского учета, необходимо позаботиться о том, чтобы и дата перехода права собственности, устанавливаемая в контракте, также  была определенной и во избежание  споров подтверждалась документом. Например, если право собственности переходит  по сдаче товара перевозчику, следует  добавить слова: «что подтверждается датой  коносамента (или международной  железнодорожной накладной, другим документом)». Особенно важно оговаривать  подтверждающий документ в том случае, когда момент перехода права собственности устанавливается по передаче товара в каком-либо пункте либо по прибытии в пункт назначения.

По контрактам на оказание услуг принцип перехода права собственности не применяется, так как услуги не имеют вещественной формы. В отношении услуг Положением по бухгалтерскому учету валютных операций в качестве даты совершения операции по экспорту услуг установлена дата передачи услуги. Поэтому при оказании услуг реализацию отражаем на ту дату, когда подписан акт сдачи-приемки услуги, проводкой:

     Дт 62.1 Кт 90.1

     В ЭТОМ ПУНКТЕ НЕ ДОСТАТОЧНО ИНФОРМАЦИИ ПО БУХГАЛТЕРСКИМ ПРОВОДКАМ  

     2.3.Особенности учета налоговых операций по экспорту:

Экспортные  поставки для преимущественного  большинства отечественных товаров  НДС не облагаются. При оформлении договорных отношений между контрагентами  следует иметь в виду ограничения  на поставку многих видов продукции. Эти ограничения содержатся в  упомянутых выше нормативных документах, согласно которым в России запрещены  к вывозу следующие товары:

• оружие всех образцов и боеприпасы к ним;
• наркотические и психотропные вещества;
• аннулированные ценные бумаги:
• произведения искусства, предметы старины и иные предметы, представляющие собой историческую, научную и культурную ценность;
• киноленты, кассеты, диски и иные носители, на которых записаны программы и сведения, которые могут нанести пред интересам государства и правам граждан;
• рога сайгаков, маралов, пятнистых оленей и изюбрей, а также шкуры пятнистых оленей.

На вывоз  отдельных видов продукции требуются  специальные лицензии или разрешения Правительства РФ. К ним относятся, например:

• драгоценные и редкоземельные металлы и изделия из них;
• драгоценные камни и изделия из них;
• лекарственные средства (кроме лекарственных трав);
• спирт этиловый;
• водка и спиртные напитки крепостью свыше 28 градусов.

Работа  по прямым контрактам подразумевает, что  в качестве поставщика товаров выступает  отечественный их производитель, а  в качестве покупателя – иностранный  заказчик. В налоговом учете экспортных операций условно можно выделить несколько явно выраженных этапов.

Поставщик готовит партию товара к отправке, оформляет соответствующие документы  для предоставления их в таможню, а потом и покупателю. Затем  товар продвигается в таможню.

Согласно  СТ. 151 НК РФ при вывозе товаров с  таможенной территории РФ в таможенном режиме экспорта налог на добавленную  стоимость не уплачивается. Для товаров (за исключением нефти, включая стабильный газовый конденсат, природного газа, которые экспортируются на территории государств – участников Содружества  Независимых Государств) в соответствии со СТ. 164 НК РФ применяется режим  налогообложения по ставке 0%.

При вывозе подакцизных товаров согласно СТ. 183 НК РФ освобождается от налогообложения  акцизами операция по реализации подакцизных  товаров (за исключением нефтепродуктов), помещенных под таможенный режим  экспорта, за пределы территории РФ с учетом потерь в пределах норм естественной убыли. Эти мероприятия  в учете отображаются следующим  образом:

     Д 45-2 К 43-2 отгружен экспортный товар или продукция??? (на сумму прямых расходов);

     Д 44-1-П К 76-1 отражена доля прямых затрат в рублевых издержках обращения;

     Д 44-1-К К 76-1 отражена доля косвенных  затрат в рублевых издержках обращения;

     Д 44-2-П К 76-2-П учтена доля прямых затрат в валютных издержках обращения;

     Д 44-2-К К 76-2-К учтена доля косвенных  затрат в валютных издержках обращения;

     Д 76-1 К 51 оплачены издержки обращения  в рублях;

     Д 76-2 К 52-2 оплачены издержки обращения  в валюте;

     Д 76-2-П К 91 определена курсовая разница  по прямым валютным издержкам обращения (+);

     Д 76-2-П К 91 определена курсовая разница  по косвенным валютным издержкам  обращения (+).

Отправив  товар, экспортер предъявляет (направляет) документы на осуществление платежей. При переходе права собственности  на товар оформляются проводки:

     Д 62-2 К 90-12 предъявлен счет (invoice – инвойс) покупателю;

     Д 90-22 К 45-2 списана себестоимость проданного товара (на сумму прямых затрат);

     Д 90-22 К 44-1-П списаны на реализацию прямые издержки обращения в рублях;