Нормативно - правовое регулирование внешнеэкономической деятельности

Тем самым действует  общее правило, зафиксированное в п.п. 1 п. 2 ст. 151 части 2 Налогового кодекса РФ: в таможенном режиме экспорта вывезенный с таможенной территории РФ товар НДС не облагается.

По операциям, связанным  как с восстановлением суммы НДС, уплаченного ранее с аванса, так и его принятием к вычету, в учете следует сделать внутренние записи по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» в разрезе соответствующих субсчетов.

На получение данной льготы не влияют условия поставки товаров за пределы стран СНГ. Важно только то, чтобы российское предприятие выполнило в полном объеме поставку на экспорт конкретной продукции в соответствии с заключенным контрактом.

В том случае, если при продаже товаров (работ, услуг) на экспорт суммы НДС фактически уплачены поставщикам за приобретенные и оприходованные материально-производственные запасы, выполненные работы или оказанные услуги, использованные для производственных целей при изготовлении продукции на экспорт, то они на издержки производства и обращения не относятся. Они подлежат зачету в счет предстоящих платежей или возмещаются за счет средств федерального бюджета.

Объектом льготирования  по НДС являются также работы и услуги, непосредственно связанные с производством и реализацией товаров в режиме экспорта. Содержание этих работ и услуг определяют сопровождение, транспортировка, погрузка и перегрузка экспортируемых товаров за пределы территории РФ.

С принятием 21 августа 2001 г. постановления Правительства РФ № 602 «Об утверждении порядка определения налоговой базы при исчислении налога на добавленную стоимость по авансовым или иным платежам полученным организациями-экспортерами в счет предстоящих поставок товаров, облагаемых по налоговой ставке 0%, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, и перечня товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев», выведены из-под налогообложения суммы НДС по авансовым платежам за экспортные поставки.

Основанием для данной льготы является предоставление экспортером в налоговый орган ряда документов, перечень которых зависит от характера договора с иностранным партнером. Так, при поставке на экспорт товаров по договору комиссии или по договору поручения в налоговый орган должны быть представлены следующие документы:

• контракт организации-комиссионера или поверенного с иностранным партнером;
• соответствующий договор;
• выписка банка, подтверждающая зачисление на счет организации-экспортера платежей, поступивших от иностранного покупателя;
• документ, подтверждающий длительность производственного цикла изготовления продукции.

В учете наряду с отражением операций по НДС важное место занимают также операции по уплате акцизов. В учете экспортных операций наибольшая доля акциза приходится на минеральное сырье и прежде всего природный газ.

Из подакцизных товаров  на минеральное сырье исключены нефть и стабильный газовый конденсат. Следовательно, операции по их реализации акцизами не облагаются. Эти виды минерального сырья с 1 января 2002 г. облагаются налогом на добычу полезных ископаемых. В связи с этим с указанного времени отменяются отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы.

Отражение исчисленных сумм акциза по подакцизным товарам в учете фиксируется записью:

Дебет счета 90 «Продажи», субсчет 4 «Акцизы».

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по акцизам».

Другие виды подакцизного минерального сырья, и в первую очередь нефтепродукты, если они поставляются на экспорт непосредственно налогоплательщиком-производителем этих товаров, а также собственником их, выработанные из собственного сырья, подлежат освобождению от уплаты акцизов.

Налогообложение подакцизных товаров, реализуемых с таможенной территории РФ, регулируется п. 2 ст. 185 части второй НК РФ. Ею определено, что при вывозе таких товаров, в первую очередь указанных выше нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта за пределы таможенной территории РФ, акцизы по ним не уплачиваются. Если они были уплачены ранее, то подлежат возврату или зачету. Такой же порядок распространяется при помещении товаров под таможенные режимы таможенного склада, свободного склада или свободной таможенной зоны для последующей их поставки за пределы страны в таможенном режиме экспорта.

Возврат суммы акцизов  осуществляется по операциям в режиме реэкспорта, если они были уплачены при ввозе на таможенную территорию РФ.

Синтетический учет отгруженных  на экспорт товаров можно осуществлять на счете 45 «Товары отгруженные» или на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Выбор того или иного счета определяется моментом реализации и зависит от учетной политики, выбранной предприятием, если оно отнесено к малому предприятию.

Счет 45 «Товары отгруженные» используется, если договором поставки обусловлен иной порядок, предусматривающий право перехода собственности на отгружаемую продукцию, а также риска ее случайной гибели на пути продвижения к иностранному покупателю. Тогда к счету 45 в разрезе товаров отгруженных открываются следующие субсчета:

45-12 – Экспортные товары по прямым поставкам;

45-13 – Экспортные товары в пути в СНГ;      

45-14 – Экспортные товары в портах и на складах СНГ;

45-15 – Экспортные товары в пути за границу;

45-16 – Экспортные товары в переработке и на комиссии за границей;

45-17 – Экспортные товары, снятые с экспорта;

45-18 – Экспортные товары отгруженные, но не отфактурованные.

Выделение в текущем  бухгалтерском учете указанных  субсчетов обусловливается необходимостью определения сроков кредитования, а также осуществления текущего контроля за продвижением экспортных товаров к покупателю.

Счет 45 «Товары отгруженные», субсчет 12 «Экспортные товары по прямым поставкам» применяется тогда, когда со странами-экспортерами имеются соглашения, определяющие поставку продукции в прямом грузовом международном сообщении без переоформления транспортных документов. Товар принимается на учет и сразу списывается на реализацию:

Дебет счета 45 «Товары отгруженные», субсчет 12 .

«Экспортные товары по прямым поставкам»,

Кредит счета 43 «Готовая продукция». Дебет счета 90 «Продажи»,

Кредит счета 45 «Товары отгруженные», субсчет 12 «Экспортные товары по прямым поставкам».

Обе записи отражаются по фактической производственной себестоимости и расходов по отгрузке продукции. Причем последняя запись отражается в учете одновременно с признанием выручки от продажи продукции.

Счет 45 «Товары отгруженные», субсчет 13 «Экспортные товары в пути в СНГ» содержит информацию об отгрузке товаров, на выходные станции стран Содружества Независимых Государств. В портах, и на пограничных станциях осуществляется перегрузка товара, и в случае отсутствия международного соглашения а прямом транспортной сообщении производится переоформление документации.

Счет 45 «Товары отгруженные», субсчет 14 «Экспортные товары в портах и на складах СНГ» учитывает наличие товаров в выходных пунктах из СНГ для последующей транспортировки иностранному покупателю. Принятие таких товаров для хранения в учете отражается записью:

Дебет счета 45-14 «Экспортные товары в портах и  на складах СНГ».

Кредит счета 45-13 «Экспортные товары в пути в  СНГ».

 Счет 45 «Товара отгруженные», субсчет 15 «Экспортные товары в пути за границу» содержит сведения об отгрузке товарок, проследовавших в выходные пункты стран СНГ и находящихся в пути следования до иностранного конечного покупателя» В учете подобная информация формируется на основании записи:

Дебет счета 45-15 «Экспортные товары в пути заграницу».

Кредит счета45-14 «Экспортные товары в портах и на складах СНГ».

Счет 45 «Товары отгруженные», субсчет 16 «Экспортные товары в переработке и на комиссии за границей» обобщает сведения о товарах, поступивших в переработку и на комиссию за границей (чаще всего машин, оборудования, запасных частей в адрес посреднических или брокерских фирм, с которыми заключается контракт на их получение и реализацию).

Кроме того, на данном субсчете учитываются товары, отправленные на ярмарки, выставки, доработку с возвратом или последующей реализацией непосредственно на рынке иностранного покупателя.

Поставка товаров на экспорт на доработку с возвратом, а в ряде случаев и без возврата предусматривает проведение дополнительных затрат по дизайну, улучшению технико-экономических характеристик данный товаров, отвечающих требованиям внутреннего или внешнего рынка. Эти работы проводятся зарубежным партнером на условиях, предусмотренных двусторонним соглашением. Оприходование подобных товаров фиксируется в учете записью:

Дебет счета 45-16 «Экспортные товары в переработке и на комиссии за границей».

Кредит счета 45-15 «Экспортные товары в пути за границу».

Счет 45 «Товары отгруженные», субсчет 17 «Экспортные товары, снятые с экспорта» отражает стоимость товаров по аннулированным контрактам, при отказе покупателей по различным причинам и т. п.

Счет 45 «Товары отгруженные», субсчет 18 «Экспортные товары отгруженные, но не отфактурованные» показывает стоимость товаров, отгруженных иностранным покупателям, но не оформленных соответствующими документами.

Международные стандарты  расчетов требуют считать моментом реализации дату отгрузки товара. Поэтому  выписка счета иностранному покупателю может осуществляться одновременно с предварительной оплатой части стоимости контракта наличными, представлением векселя и т. п. Задолженность покупателя по отгруженной продукции в таком случае учитывается на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные». Определяющим условием при этом является отсрочка платежа покупателем. В конечном итоге конъюнктура рынка и условия контракта определяют форму и порядок расчетов.

Рассмотрим  пример поставки товаров (в долларах) на экспорт с предоставлением  покупателю коммерческого кредита в форме векселя. Пусть стоимость контракта 11 000 долларов США, в том числе 10% — 1 100 дол. США — оплачено наличными. (К) —9 900 (11 000 — 1100), кредит погашается в  течение четырех лет равными долями по 2475 долл. (9900 дол.: 4 года).

На счетах бухгалтерского учета реализация продукции иностранному покупателю получит следующее отражение.

1. Выпущена из производства и оприходована на складе 
экспортера готовая продукция по производственной себестоимости – 280000 руб.:

Дебет счета 43 «Готовая продукция», субсчет «Экспортная  продукция на складах».

Кредит счета 20 «Основное производство», субсчет  «Затраты по экспорту» — 280000руб.

2. Экспортер в соответствии с контрактом выставил 
счет иностранной фирме на 11000 долларов США. Курс ЦБ РФ на дату выписки счета 29 руб. 50 коп. за 1 доллар США. Сумма счета — 324 500 руб. (29 руб. 50 коп. за 1 дол. X 11000 дол.):

Дебет счета 62 '«Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Расчеты с иностранными покупателями».

Кредит счета 90 «Продажи», субсчет «Выручка от продажи  экспортных товаров» — 324 500руб.

3. В порядке предварительной оплаты от иностранной фирмы поступил 10% контрактной стоимости товара — 1100 долларов США (10% от 11000 дол.) по курсу 29 руб. 50 коп. за 1 доллар, всего на 32 450 руб. 
(29 руб. 50 коп. х 1100 дол.):

Дебет счета 52 «Валютные счета», субсчет «Транзитный валютный счет».

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Расчеты с иностранными покупателями по авансам полученным» — 32450руб.

4. Произведен зачет по обязательствам с иностранной 
фирмой на сумму 32 450 рублей:

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказниками», 
субсчет «Расчеты с иностранными покупателями по авансам полученным». Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Расчеты е иностранными покупателями по коммерческому кредиту»— 32450руб.

5. Из суммы полученного аванса 10% или 110 долларов США экспортером перечислено на депозит для обязательной продажи на сумму 3245 руб., (29 руб. 50 коп. х 110 дол.):

Дебет счета 57 «Переводы в пути»,, субсчет «Переводы  в пути в иностранной валюте».

Кредит счета 52 «Валютные,счета»,,субсчет «Транзитный  валютный счет» — 3245 руб.

6. Продана иностранная валюта по биржевому курсу 29 руб. 55 коп. за 1 доллар на сумму — 3250,5 руб. (29 руб. 55 коп. х 110 дол.):

Дебет счета 51 «Расчетные счета».

Кредит счета 57 «Переводы в пути», субсчет «Переводы  в пути в иностранной валюте»  — 3250,5руб.

7. Принята к учету положительная курсовая разница по результатам обязательной продажи иностранной валюты — 5,5 руб. (29* руб. 55 кои. — 29 руб. 50 коп.) х 110 дол США:

Дебет счета 57 «Переводы в пути», субсчет «Переводы в пути в иностранной валюте».

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы»— 5,5руб