Аудит прочих расходов

     Спектр  видов деятельности потенциального клиента, состав его контрагентов в  той мере, в которой это возможно отследить на преддоговорном этапе, анализ конъюнктуры рынков сбыта – при оценке влияния этого фактора аудитор вникает в технологию производства (оказания услуг), ценообразования, маркетинговой политики и т.д. Информация по конкретному предприятию на преддоговорном этапе для аудитора является закрытой, тем не менее, концепции ценообразования в отрасли и технологию производства для аудитора допустимо изучить в общетеоретическом плане, без наложения на конкретные условия хозяйствования. Из указанных факторов этот считается наиболее важным, поскольку без понимания специфики основного процесса деятельности невозможно полноценно подтвердить выполнение предпосылок формирования отчетности, а, как следствие, выдать аудиторское заключение, соответствующее законодательству не только по формальным признакам, но и по фактическому содержанию.

     Факторы, относящиеся к финансовому положению  аудируемого лица, включающие основные финансовые показатели и тенденции  их изменения – проводится поверхностный  анализ финансового состояния предприятия, определяется тренд основных показателей деятельности, делаются краткие выводы. Информация для проведения указанных процедур берется аудитором из публикуемых отчетов потенциального клиента.

     Возможна  также дополнительная оценка условий  функционирования систем учета и контроля, а также специфики законодательства. В некоторых ситуациях данные элементы могут иметь существенное значение в понимании деятельности субъекта.

     Следует уделить особое внимание оценке системы  внутреннего контроля на предприятии. В международной практике именно этому сегменту понимания деятельности, который по предлагаемой классификации следует отнести именно к промежуточному этапу, отводится главная роль. Суть внутреннего контроля можно описать следующим образом: совокупность применяемых организацией средств и методов, позволяющих снизить бизнес-риски, приводящие к недостижению таких целей организации, как соответствие данных финансовой отчетности фактическому состоянию дел, достижение эффективности и продуктивности осуществляемых операций, а также выполнение требований законодательства.

     В ходе проведения аудита следует помнить, что любая, даже очень качественная, система внутреннего контроля имеет  ограничения, которые при определенных обстоятельствах не позволят ей предотвратить искажения отчетности.

     Теоретические взгляды на аудиторский риск у  разных ученых сильно разнятся. Но в  одном постулате во мнениях сходятся все специалисты – на практике невозможно создать систему, которая  бы снижала риски до нуля. Например, система внутреннего контроля будет бессильна против сговора должностных лиц организации. Обстоятельства, связанные с противодействием намеренному искажению данных, приведены в трудах ряда практиков-аудиторов , но следует помнить, что чем выше уровень доступа виновных лиц, тем меньше шансов у аудитора выявить искажение. Злоупотребления на уровне высшего исполнительного органа выявить практически невозможно.

     Составляющие  системы внутреннего контроля:

     1. Контрольная среда. Она включает  интеграцию руководящего состава  в систему контроля, действия по обеспечению внутреннего контроля. При этом сама по себе контрольная среда не способна и не достаточна для предотвращения, выявления и исправления ошибок или мошенничества, влекущих за собой существенное искажение отчетности. В то же время именно контрольная среда является определяющим элементом системы контроля, поскольку выступает своего рода атмосферой, в которой функционирует система контроля.

     2. Процесс оценки рисков в организации.  В это понятие включается процесс  отслеживания администрацией проверяемого субъекта рисков и методики управления ими. В процессе подготовки аудиторской проверки для понимания направленности развития бизнеса в целом аудитору следует сформировать мнение о риск-менеджменте в организации. Для этого следует уяснить, отслеживаются ли риски бизнеса управляющим звеном, верно ли они интерпретируются и какого рода реакция на них следует в каждой из ситуаций.

     3. Система документооборота и информационных  потоков внутри организации. Ее  сложность невелика в случае  малого масштаба бизнеса, и при незначительности документооборота (по времени прохождения информации, по информационным узлам, по количеству информации и т.д.) в некоторых ситуациях изучением этой системы целесообразно пренебречь. Однако с увеличением масштаба бизнеса сложность и значимость информационной системы нарастает в прогрессии, и исследование ее в целях аудиторской проверки приобретает приоритетную важность. Так, например, стоимость услуг по постановке и автоматизации системы оборота информации в крупном промышленном холдинге может достигать миллиона долларов и выше, и потребует работы десятков специалистов в течение нескольких месяцев. В случае проведения обзорной проверки изучение информационных потоков – один из инструментов аудитора по выявлению существенных рисков бизнеса, для определения которого нет необходимости тестировать непосредственно бухгалтерские записи. Помимо системы оборота бухгалтерских документов, информационная система неотъемлемо включает систему обращения юридической документации, управленческой документации внутри предприятия, деловую переписку и прочие источники информации.

     4. Контрольные действия, процедуры.  Практики аудита отмечают, что  для поддержания функциональности  системы контроля и ее способности  адекватно реагировать на умышленные и неумышленные попытки ее обойти, рассматриваемые процедуры должны быть направлены на организацию и поддержание таких областей внутреннего контроля, как:

     - санкционирование операций;

     - обзор результатов деятельности  организации;

     - обработка информации;

     - физические средства контроля;

     - распределение обязанностей между  должностными лицами организации;

     - другие действия.

     По  результатам проведенного анализа  системы учета и контроля, ознакомления с деятельностью проверяемого субъекта аудитор получает возможность провести оценку рисков искажения финансовой отчетности. Результаты проведенного анализа рисков бизнеса, и, в частности, рисков системы учета и контроля, служат информационной базой для дальнейшего планирования операций по существу в случае проведения аудита.

     В отношении оценки рисков международные  стандарты предлагают аудитору совершить  следующие действия:

     - выявить риски, принимая во  внимание особенности бизнеса  организации, ее систему внутреннего  контроля, среду деятельности, а  также типичные классы операций, раскрытия, сделанные в отчетности;

     - проанализировать, как выявленные  риски могут негативно повлиять  на финансовую отчетность на  уровне утверждений (предпосылок), сделанных руководством при ее  подготовке;

     - оценить значительность выявленных рисков. При этом важно точно определить их природу, причину возникновения и характер воздействия на достоверность отчетности с точки зрения тех или иных ее возможных пользователей.

     - определить, имеются ли значительные  риски, требующие особого внимания со стороны аудитора; при этом значительные риски, как правило, связаны с необычными для бизнеса аудируемого лица существенными операциями или суждениями, оценками менеджмента, сделанными в процессе подготовки финансовой отчетности. По данной категории операций мы считаем допустимым проведение тестирования бухгалтерских записей методом прослеживания даже в условиях обзорной проверки. При проведении комплексного аудита такие процедуры должны быть проведены обязательно;

     - определить рисковые области,  где процедуры по существу не позволят получить достаточных надлежащих аудиторских доказательств. Так как в рамках обзорной проверки процедуры по существу, как правило, не предполагаются, аудитору достаточно ограничиться обозначением причин, по которым он усматривает риски в этой области, и на основании профессионального суждения присвоить ему оценочное значение.

     Согласно  подходу к пониманию бизнеса  клиента, сформировавшемуся в международной  практике, знание бизнеса организации  складывается из следующих составляющих:

     - внешних факторов: понимание отрасли  клиента, ее текущего состояния  и перспектив развития, понимание  общеэкономической ситуации и  влияния ее на отрасль в  целом, знание специфических норм  законов, имеющих отношение к  рассматриваемой отрасли, влияние  международной конъюнктуры рынка (в условиях современной интеграции Российской экономики в международную торговлю указанный фактор приобретает приоритетную значимость) и т.д. С позиции уже произведенных на предыдущем этапе процедур оценки внешних факторов аудитору не нужно заново собирать сведения.

     - основных характеристик организации:  форма собственности, организационная  структура, стиль управления организацией, операционная, инвестиционная, финансовая  деятельность и т.п. (сюда же  включается учетная политика  юридического лица: аудитор должен оценить ее рациональность, соответствие бизнесу, согласованность с применяемыми стандартами финансовой отчетности и деловой практикой, принятой в отрасли). Высокоэффективной в данном контексте зарекомендовала себя проверка управленческой документации, прежде всего приказов по предприятию. Таким образом, аудитор может составить мнение о стиле управления организацией и квалификацию управленческого персонала. С другой стороны, что подтверждается практикой аудита, хозяйствующие субъекты крайне неохотно предоставляют к проверке информацию управленческого характера;

     - понимания стратегии развития  организации и поставленных ею  целей, а также бизнес-рисков. В контексте данного раздела следует рассмотреть положение компании в отрасли, понимание руководством тенденций развития отрасли, экономики страны в целом и глобальных целей. Отсутствие должного внимания со стороны аудитора к данным вопросам могут свести на нет всю последующую работу, так как будут упущены существенные искажения управленческого характера. Например, поставленные нереалистичные для достижения цели являются риском существенного искажения отчетности, так как руководство клиента может поддаться соблазну фальсификации отчетности, с тем, чтобы выдать желаемое за действительное. Необходимо отметить, что бизнес-риск - более широкое понятие, чем риск, который интересует аудитора, - риск существенного искажения отчетности.

     Помимо  непосредственного анализа финансовой отчетности, аудитору целесообразно сравнить результаты деятельности организации со статистическими данными, собранными на преддоговорном этапе, для выявления возможных фальсификаций (риск фальсификации очевиден, когда налицо существенное отклонение от среднестатистических показателей по отрасли.

2.2 Подготовка и содержание  программы аудита  прочих расходов

 Аудитор, при  подготовке к проверке, составляет и документально оформляет общий  план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

     При разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать во внимание информацию, полученную на предварительном этапе  понимания деятельности клиента:

     а) деятельность аудируемого лица, в том числе:

     общие экономические факторы и условия  в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица;

     особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к  его финансовой (бухгалтерской) или  иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита;

     общий уровень компетентности руководства;

     б) системы бухгалтерского учета и  внутреннего контроля, в том числе:

     учетную политику, принятую аудируемым лицом, и ее изменения;

     влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

     планы использования в ходе аудиторской  проверки тестов средств контроля и  процедур проверки по существу;

     в) риск и существенность, в том числе:

     ожидаемые оценки неотъемлемого риска и  риска средств контроля, определение  наиболее важных областей для аудита;