Виды, структура и порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности

Выбор аудитором формы  модифицированного мнения зависит:

от характера обстоятельств, явившихся причиной выражения модифицированного мнения: в результате существенного искажения бухгалтерской отчетности или возможного существенного ее искажения в случае отсутствия возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства;

суждения аудитора относительно степени распространения имевшего место или возможного влияния искажающих факторов на бухгалтерскую отчетность.

Зависимость формы модифицированного  мнения от суждения аудитора о характере  обстоятельств, ставших причиной выражения модифицированного мнения, и степени распространения их влияния (возможного влияния) на бухгалтерскую отчетность приведена в Приложении Б.

Виды аудиторских заключений по выражению мнения аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности представлены в приложении В.

Аудитор должен выразить мнение с оговоркой в том случае, если:

аудитор, получив достаточные надлежащие аудиторские доказательства, приходит к выводу, что влияние искажений, рассматриваемых по отдельности или в совокупности, является существенным, но не затронет большинство значимых элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности;

у аудитора отсутствует  возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на которых он мог бы основывать свое мнение, однако он приходит к выводу, что возможное влияние необнаруженных искажений может быть существенным для бухгалтерской отчетности, но не всеобъемлющим.

Влияние искажения признается всеобъемлющим с точки прения степени распространения его  на бухгалтерскую отчетность или  степени возможного распространения его на бухгалтерскую отчетность для тех случаев, когда аудитор не имеет возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства.

Всеобъемлющее влияние  искажения бухгалтерской отчетности имеет место в случаях, когда  в соответствии с суждением аудитора это искажение:

не ограничено конкретными элементами, счетами бухгалтерского учета или статьями бухгалтерской отчетности;

ограничено конкретными элементами, счетами бухгалтерского учета или статьями бухгалтерской отчетности, но его влияние распространяется или могло бы распространяться на большую часть бухгалтерской отчетности;

связано с раскрытием информации, являющейся основополагающей для понимания пользователями бухгалтерской отчетности в целом.

Аудитор должен выразить отрицательное мнение в том случае, когда, получив достаточные надлежащие аудиторские доказательства, он приходит к выводу, что влияние искажений, рассматриваемых по отдельности или в совокупности, является одновременно существенным и всеобъемлющим для бухгалтерской отчетности.

Аудитор должен отказаться от выражения мнения в том случае, когда у него отсутствует возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на которых он мог бы основывать свое мнение, но он приходит к выводу, что возможное влияние необнаруженных искажений может быть одновременно существенным и всеобъемлющим для бухгалтерской отчетности. .

Отказ от выражения мнения имеет место в случаях, связанных  с множественными фактами неопределенности, когда аудитор приходит к выводу, что, несмотря на полученные им достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении каждого по отдельности факта неопределенности, он не может выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности в целом в связи с возможным наличием взаимосвязи между разными фактами неопределенности и их возможным суммарным влиянием на бухгалтерскую отчетность.

Если после принятия аудиторского задания аудитору становится известно о том, что руководство  аудируемого лица устанавливает ограничение объема аудита, которое может привести к необходимости выражения мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения, то аудитор должен обратиться к руководству аудируемого лица касательно снятия такого ограничения.

Если руководство аудируемого  лица отказывается снять установленное им ограничение объема аудита, то аудитор должен обсудить сложившуюся ситуацию с представителями собственника аудируемого лица, если эти представители собственника не являются одновременно руководством аудируемого лица, и определить, возможно ли выполнение альтернативных аудиторских процедур для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Если у аудитора отсутствует возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, то он должен определить, какие при этом наступят последствия, руководствуясь следующим:

если аудитор приходит к выводу, что возможное влияние на бухгалтерскую отчетность необнаруженных искажений может быть существенным, но не всеобъемлющим, то он должен выразить мнение с оговоркой;

если аудитор приходит к выводу, что возможное влияние на бухгалтерскую отчетность необнаруженных искажений может быть одновременно настолько существенным и всеобъемлющим, что оговорка не могла бы донести до пользователей бухгалтерской отчетности полного понимания сложившейся ситуации, то он должен отказаться от проведения аудита, если это практически осуществимо и допустимо в рамках законодательства РФ об аудиторской деятельности. В случае когда отказ от проведения аудита практически неосуществим или недопустим в рамках законодательства РФ об аудиторской деятельности, то аудитор должен отказаться от выражения мнения.

Возможность отказа от проведения аудита может зависеть от стадии завершенности  аудиторского задания па момент, когда  руководство аудируемого лица устанавливает ограничение объема аудита. Если аудит по существу называется близким к завершению, то аудитор может принять решение завершить его, насколько позволяют обстоятельства, выразить отказ от выражения мнения и описать ограничение объема аудита в части, содержащей основание для отказа от выражения мнения, которая предшествует части, содержащей отказ от выражения мнения.

В случае, когда отказ  от проведения аудита невозможен и  силу требований законодательства РФ об аудиторской деятельности продолжать выполнение аудиторского задания до завершения его, аудитор может включить в аудиторское заключение привлекающую внимание часть.

В случае, когда аудитор приходит к выводу о необходимости выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности в целом, в это же аудиторское заключение не может быть одновременно включено немодифицированное мнение о достоверности отдельных составляющих бухгалтерской отчетности, счетов бухгалтерского учета или статей бухгалтерской отчетности.

В случае, когда аудитор модифицирует свое мнение, он должен в дополнение к обязательным элементам включить в аудиторское заключение отдельную часть с описанием обстоятельств, явившихся основанием для выражения модифицированного мнения.

Специальная часть размещается  непосредственно перед частью, содержащей мнение аудитора. В зависимости от формы модифицированного мнения специальная часть именуется «Основание для выражения мнения с оговоркой», «Основание для выражения отрицательного мнения», «Основание для отказа от выражения мнения».

Аудитор должен стремиться, по возможности, использовать одинаковые формулировки в специальной части и в части, содержащей модифицированное мнение аудитора.

Если в результате аудита экономический субъект произвел необходимые поправки в бухгалтерской отчетности до представления ее заинтересованному пользователю, то аудиторское заключение не должно содержать ссылки на эти поправки.

3 Содержание и оценка отчета аудиторской проверки. Порядок оформления результатов сопутствующих аудиту услуг

 

Содержание  отчета аудиторской фирмы

Отчет о результатах проверки аудиторской фирмой, включает в себя:

название (аналитическая  часть);

адресат (лицо, которое подписало договор, или лицо, названное в договоре);

наименование  экономического субъекта;

объект аудита;

результаты проверки средств внутреннего контроля, учета, отчетности и соблюдения действующего законодательства.

Изложение общих  результатов проверки средств внутреннего  контроля предусматривает:

подчеркивание ответственности руководства за организацию и состояние средств внутреннего контроля;

общую оценку состояния  средств внутреннего контроля;

описание выявленных существенных несоответствий  средств  внутреннего контроля масштабу и  характеру деятельности субъекта.

Изложение общих  результатов проверки состояния  бухгалтерского учета и отчетности предполагает оценку состояния и выявленные существенные нарушения установленного порядка.

Изложение общих  результатов проверки соблюдения законодательства при совершении финансово-хозяйственных  операций включает в себя общую оценку соответствия во всех существенных отношениях совершенных операций законодательству, описание выявленных существенных несоответствий финансово-хозяйственных операций законодательству и ответственность исполнительного органа за несоблюдение законодательства.

Допустимо выразить в произвольной форме оценку общих результатов проверки состояния средств внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности, соблюдения законодательства при совершении финансово- хозяйственных операций. Но для того чтобы облегчить работу целесообразно разрабатывать внутрифирменные стандарты.

Оценка  результатов аудиторской проверки

Результаты работы, выполненные каждым исполнителем проверяются  после выполнения аудиторской проверки аудиторской фирмой. При этом заостряется внимание на следующих вопросах:

выполнялась ли работа в соответствии с программой и планом аудита;

уместна ли была сама программа (нужна ли была такая  программа или нужна была другая);

соответствует ли фактический уровень существенности плановому;

документировались ли надлежащим образом проделанная работа и ее результаты;

все ли существенные замечания, возникшие по ходу проверки, были прояснены и нашли отражение  в выводах аудитора;

достигнуты ли цели соответствующих аудиторских  процедур.

В завершении еще раз оценивается работа ассистентов (в рабочих бумагах ассистента должны быть пометки).

Рабочая документация должна предъявляться либо контролеру, либо квалифицированному специалисту, который не принимал участие в проверке. Проверяющие могут в случае необходимости дать в рабочих документах оценку действия проверяемого, изложить замечания, комментарии или рекомендации.

На данном этапе целесообразно подготовить письмо по проведению проверки. Цель данного письма - получить заверение руководства аудируемого субъекта по наиболее волнующим и рискованным аудитора вопросам. Обычно на практике готовится письмо аудитора к руководству, в котором подробно излагаются рекомендации по повышению эффективности бизнеса.

По результатам проверки достоверности (бухгалтерской) отчетности и соответствия ее законодательству РФ аудитор должен установить размеры отклонений и ошибок путем их сопоставления с максимально допустимым уровнем существенности в целях объективной оценки достоверности и формулирования аудиторского заключения в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 4 «Существенность в аудите».

Сопутствующие аудиту услуги

Аудиторские организации, индивидуальные аудиторы наряду с аудиторскими услугами и проверкой бухгалтерской отчетности могут оказывать прочие связанные с аудиторской деятельностью услуги, так называемые сопутствующие услуги, в частности:

постановку, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, бухгалтерское консультирование;

налоговое консультирование, постановку, восстановление и ведение налогового учета, составление налоговых расчетов и деклараций;

анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;

проверку учетных, налоговых и иных аспектов деятельности предприятия, интересующих клиента;

проведение экспертиз;

управленческое консультирование, в том числе связанное с реорганизацией организаций или их приватизацией;

юридическую помощь в областях, связанных с аудиторской деятельностью, включая консультации по правовым вопросам, представление интересов доверителя в гражданском и административном судопроизводстве, в налоговых и таможенных правоотношениях, в органах государственной власти и органах местного самоуправления;

автоматизацию бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;

оценочную деятельность;

разработку и анализ инвестиционных проектов, составление  бизнес-планов;

проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в областях, связанных с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях; научные исследования и разработки по проблемам экономического характера;