Учёт аренды у арендатора и арендодателя

                Арендная плата, получаемая арендодателем от сдачи собственного имущества в аренду, безусловно, представляет собой его доход. Однако весь вопрос в том, какой именно – выручку или прочий доход?

                Согласно пункту 5 Положения по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/99 [13] в случае, если предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, является предметом деятельности организации, поступления, получение которых связанно с этой деятельностью, – т.е. арендная плата – считаются выручкой. А вот в случае, если сдача имущества в аренду не считается предметом деятельности организации, суммы арендной платы – согласно пунктам 5, 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» [13] – относятся к прочим доходам.

                Следовательно, в  первом случае арендная плата будет  начисляться по кредиту счёта 90 «Продажи», а расходы, связанные с осуществлением арендных операций, целесообразно в течение месяца собирать на отдельном субсчёте к счёту 20 «Основное производство» (или 44 «Расходы на продажу» в торговых организациях), а в конце месяца списывать в дебет счёта 90 «Продажи»; а во втором случае суммы арендной платы будут относиться в кредит счёта 91 «Прочие доходы и расходы», а суммы расходов по арендным операциям (например, начисление амортизации по сданному в аренду имуществу) будут отражаться по дебету счёта 91.

                В случае, если арендная плата вносится арендатором ежемесячно после окончания соответствующего месяца, никаких сложностей в учёте не возникает. В конце месяца производится начисление сумм причитающейся арендной платы за данный месяц, что отражается по дебету счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» (или 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками») и кредиту счетов 90 «Продажи» или 91 «Прочие доходы и расходы» в зависимости от того, как рассматриваются арендные операции у данной организации: как предмет деятельности или как «побочные» разовые операции. Одновременно производится списание расходов по арендным операциям (в дебет счёта 90 или 91 соответственно). А поступление арендной платы отражается по дебету счетов учёта денежных средств (например, счёта 50 «Касса», если арендная плата вносится наличными, или 51 «Расчётные счета», если арендатор перечисляет арендную плату безналичным путём) и кредиту счёта 76 (62).

                Пример 1.

                В связи с сокращением  объёмов деятельности ООО «Челябинский жиртрест» решило сдать временно неиспользуемый склад в аренду на шесть месяцев с мая по октябрь 2010 года. По договору аренды сумма арендной платы составляет 59000 руб. в месяц, в т.ч. НДС 9000 руб., а её уплата производится арендатором ежемесячно не позднее пятого числа следующего месяца. Амортизация данного складского помещения составляет 6790 руб. в месяц.

                Бухгалтер ООО «Челябинский жиртрест» рассматривает арендные операции не как предмет деятельности, а как разовые побочные операции, поэтому он отразит их так, как приведено в табл. 2.1.

Таблица 2.1.

Бухгалтерский учёт операций у арендодателя

                На практике значительно  чаще встречаются случаи, когда арендная плата вносится арендодателем авансом сразу за несколько месяцев. Например, за квартал, за полугодие или даже за целый год. В этом случае могут использоваться два подхода к учёту арендных операций.

                Первый вариант  основан на Инструкции по применению Плана счетов [7], в соответствии с которой суммы арендной платы, получаемой в текущем периоде, но относящейся к будущим периодам, могут учитываться на субсчёте 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов». В этом случае схема записей обычно выглядит так:

                ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76 - поступила авансом арендная плата;

                ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 98-1 - отражена арендная плата в составе доходов будущих периодов;

                ДЕБЕТ 98-1 КРЕДИТ 68 - начислен НДС с суммы поступившей авансом арендной платы;

                ДЕБЕТ 98-1 КРЕДИТ 90 (91) - включена в состав доходов соответствующая часть полученной арендной платы (эта запись делается ежемесячно в течение того срока, за который была получена авансом арендная плата).

                Однако существует и другой подход, сторонники которого считают, что вместо применения счёта 98 «Доходы будущих периодов» в отношении полученной авансом арендной платы её следует рассматривать просто как полученные авансы и предоплаты и, соответственно, вести её учёт в общем порядке, установленном для учёта полученных авансов и предоплат.

                На мой взгляд, второй подход является более корректным, поскольку более адекватно отражает сущность возникающих между сторонами отношений. В самом деле, уплаченная авансом арендная плата представляет собой именно предоплату за ещё не оказанные услуги, которая в принципе может быть возвращена в случае досрочного расторжения договора аренды, а не доход, полученный арендодателем в момент поступления денег от арендатора, ведь арендодатель на этот момент ещё не исполнил своих обязательств по договору.

                Пример 2.

                Изменим условие  примера 1 и предположим, что арендная плата за 6 месяцев была внесена  арендатором единовременно в мае 2010 года в сумме 354000 руб., в т.ч. НДС 54000 руб. В этом случае бухгалтер ООО «Челябинский жиртрест» сделает записи, образец которых приведен в табл. 2.2.

Таблица 2.2.

Бухгалтерский учёт операций у арендодателя с предоплатой 

2.2. Учёт операций по получению имущества в аренду

                Арендатор принимает  арендованное у арендодателя имущество к учёту на забалансовом счёте 001 «Арендованные основные средства».

                Арендованные основные средства принимаются к бухгалтерскому учёту в оценке, указанной в договоре на аренду. Аналитический учёт по счёту 001 «Арендованные основные средства» ведется по арендодателям, по каждому объекту арендованных основных средств (по инвентарным номерам арендодателя).

                Начисленная за отчётный период арендная плата за основные средства, используемые в производственной деятельности или при реализации продукции (работ, услуг), включается в состав расходов по обычным видам деятельности.

                В случае, когда арендная плата уплачивается ежемесячно, она учитывается на счетах учёта затрат или расходов на продажу (20, 26, 44) в корреспонденции со счётом 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами». Сумма НДС, уплачиваемая в составе арендной платы, в данном случае может быть предъявлена к вычету при расчётах с бюджетом.

                Перечисление арендной платы арендодателю отражается в учёте арендатора по дебету счета 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» в корреспонденции со счетами учёта денежных средств.

                Документами, подтверждающими  арендные платежи, являются договоры аренды, акты приемки-сдачи оказанных услуг  по аренде, счета и счета-фактуры, выданные арендодателем, выписки банка по расчётному счёту и платежные поручения.

                Пример 3.

                В связи с падением спроса на производимую продукцию ООО  «Парфюм+» приняло решение арендовать у ООО «Челябинский жиртрест»  временно неиспользуемый последним склад в аренду на шесть месяцев с мая по октябрь 2010 года. Стоимость склада оценивается в 1000000 руб. По договору аренды сумма арендной платы составляет 59000 руб. в месяц, в т.ч. НДС 9000 руб., а её уплата производится арендатором ежемесячно не позднее 5 числа следующего месяца.

                Бухгалтер ООО «Парфюм+»» отразит арендные операции согласно образцу, приведенному в табл. 2.3.