Учетная политика организации и управленческий учет

1.2.Выбор вариантов учета и оценки объектов для целей управленческого учета

     По  основным средствам основными элементами учетной политики являются:

• выбор способов начисления амортизации по основным средствам;
• определение сроков полезного использования объектов;
• определение объектов основных средств, стоимость которых не погашается;
• определение порядка списания затрат по ремонту основных средств на себестоимость продукции.

     При выборе способа начисления амортизации  по основным средствам нужно учитывать, что в настоящее время используются различные подходы к определению амортизационных отчислений по амортизируемым активам в финансовом и налоговом учете.

     Для целей управленческого учета, амортизация объектов основных средств производится по одному из следующих способов:

• линейный способ;
• способ уменьшаемого остатка;
• способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

     Указанные способы соответствуют методам, рекомендуемым международными стандартами  финансовой отчетности (линейный метод, методы уменьшаемого остатка и суммы лет и производственный метод).

     Для целей налогообложения применяются два метода начисления амортизации по амортизируемым активам:

• линейный;
• нелинейный.

     Из  всех перечисленных способов (методов) начисления амортизации общим для всех видов учета является линейный способ, поэтому его в первую очередь следует рекомендовать для использования в финансовом, управленческом и налоговом учете. Так чтобы амортизация одного и того же основного средства  во всех видах учета совпадала. В противном случае возникают расхождения, по которым приходиться высчитывать временные разницы и применять ПБУ 18/02.

     При выборе способов начисления амортизации  по основным средствам нужно учитывать, что способы уменьшаемого остатка и списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования являются методами ускоренной амортизации. При их использовании в первые годы затраты на производство увеличиваются, что приводит к снижению суммы прибыли и налога на прибыль. Сумма налога на имущество в первые годы эксплуатации объектов основных средств также уменьшается за счет уменьшения их остаточной стоимости. Следовательно, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и способ уменьшаемого остатка начисления амортизации по основным средствам обеспечивают примерно одинаковые совокупные затраты на амортизацию и ремонт основных средств по годам.

     Сроки полезного использования объектов основных средств и перечень объектов, стоимость которых не погашается, устанавливаются организацией, исходя из конкретных условий функционирования объектов основных средств и финансовой стратегии организации. Основой для принятия решений по данному вопросу могут служить ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и Постановление Правительства РФ «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» от 01.01.02 г. № 1.Определение порядка списания затрат по ремонту основных средств на себестоимость продукции. Затраты по ремонту основных средств могут быть отнесены на себестоимость продукции тремя способами:

     - фактические затраты по ремонту основных средств списывают на счета издержек производства или обращения (с кредита счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.);          -создают резервный фонд на ремонт основных средств с последующим списанием на него фактических затрат по ремонту основных средств           - фактические затраты по ремонту основных средств вначале учитывают на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем, как правило, равномерно списывают с этого счета на издержки производства и обращения.       Второй и третий способы позволяют равномерно относить затраты по ремонту основных средств на себестоимость продукции. Создание резервного фонда целесообразно практиковать в отраслях, где основная часть затрат по ремонту основных средств приходится на вторую половину года. Счет 97 «Расходы будущих периодов» целесообразно использовать в организациях, где основная часть расходов по ремонту основных средств приходится на первые месяцы отчетного года (мясокомбинаты, заводы по производству сахара и др.).   По нематериальным активам элементами учетной политики являются:

        -способы начисления амортизации по отдельным группам нематериальных активов;          -сроки полезного использования нематериальных активов

При выборе способа начисления амортизации для соответствующей группы нематериальных активов следует использовать следующие нормативные документы:     -ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов»;                          -Налоговый кодекс РФ(гл. 25);         В соответствии с ПБУ 14/2000 по нематериальным активам амортизационные отчисления осуществляются одним из следующих способов:                 -линейный способ исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока полезного их использования;                    -способ уменьшаемого остатка;        -способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).          Налоговым кодексом предусмотрена возможность использования линейного и нелинейного методов начисления амортизации по нематериальным активам.     Согласно ПБУ 14/2000 срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из ожидаемого срока использования объекта, срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов, количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.            По нематериальным активам, по которым невозможно

определить срок полезного использования объекта, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет. Срок полезного использования нематериальных активов не может превышать срок деятельности организации.    В соответствии с МСФО № 38 срок полезной службы нематериальных активов может составлять более 20 лет (п. 11), в п. 84 этого стандарта указывается, что «срок полезной службы нематериального актива может быть очень большим, но всегда имеющим предел».           По материально-производственным запасам основным элементом учетной политики является выбор способа (метода) оценки израсходованных материально-производственных запасов. ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и Налоговым кодексом израсходованные материальные ресурсы (сырье, материалы, топливо и др.) разрешается отражать в учете, используя следующие методы оценки запасов:     -по себестоимости каждой единицы;              -по средней себестоимости, определяемой по окончании каждого месяца по однородным видам материальных ресурсов или по отдельным видам ресурсов;                  -по себестоимости первых по времени закупок партий материальных ресурсов (метод ФИФО);                -по себестоимости последних по времени закупок партий материальных ресурсов (метод ЛИФО).      В международной практике помимо выше названных используют способы (методы):                      -ХИФО;                           -ЛОФО;

-перманентной переоценки;               -по твердым ценам;                 -ценам концерна;                                -ценам приобретения;                        -ценам дня;                          -учетным ценам.          При выборе варианта оценки израсходованных материалов следует принимать во внимание уровень инфляции, финансовое состояние организации, политику ценообразования и налогообложения, а также условия реализации продукции. По покупным товарам элементом учетной политики является выбор метода их оценки. При этом целесообразно за основу принять соответствующие положения финансового или налогового учета. В соответствии с подпунктом 6 и 13 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов, производимые до момента их передачи в продажу, могут включаться:       -в стоимость приобретенных товаров;      -в состав затрат на продажу.                 Организации розничной торговли могут оценивать товары (п. 13 ПБУ 5/01):            -по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок);             -по стоимости приобретения.

Налоговым кодексом (ст. 268) предусмотрена оценка приобретенных товаров одним из следующих методов:

• методом ФИФО;
• методом ЛИФО;
• по средней стоимости;
• по стоимости единицы товара.

По учету  затрат на производство и выпуск продукции  элементами учетной политики являются:

• определение перечня центров затрат;
• установление контролируемых расходов по каждому центру затрат;
• выбор ответственных за расходы по каждому центру затрат;
• выбор способа группировки затрат и списания затрат;
• выбор перечня статей калькуляции;
• выбор способа оценки незавершенного производства;
• выбор способа оценки готовой и отгруженной продукции;
• выбор трансфертных цен;
• выбор варианта сводного учета затрат на производство;
• определение порядка и сроков погашения расходов будущих периодов;
• выбор способов распределения косвенных расходов между отдельными объектами учета и калькулирования;
• выбор методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

     Определение перечня центров  затрат

     Зависит от организационных, технологических и ряда других особенностей организации, а также целей управленческого учета. При установлении перечня центров затрат должно быть обеспечено оптимальное соотношение затрат на ведение учета и эффекта осуществления контроля по каждому центру затрат.

     Установление контролируемых расходов по каждому центру затрат

       Зависит от уровня управления затратами (первого, второго и последующих уровней) и времени осуществления расходов. Перечень контролируемых расходов по каждому центру затрат указывают в формах смет затрат на производство и отчетов по центрам затрат.

     Выбор ответственных за расходы по каждому  центру затрат

     Зависит от принятой системы управления затратами и уровня соответствующих центров затрат. В центрах затрат первого уровня управления затратами ответственность за расходы обычно возлагается на исполнителей соответствующих работ. На уровне организационных единиц ответственными за расходы обычно признаются руководители этих единиц (бригад, участков, отделений).

     Выбор способа группировки  расходов и списания расходов на производство.

     В настоящее время в учетной  практике России применяются два  основных способа группировки и списания расходов на производство: деление расходов на основные и накладные и исчисление полной производственной себестоимости продукции; деление расходов на переменные, условно-переменные и постоянные и исчисление неполной производственной себестоимости продукции.        При первом способе основные расходы учитывают на соответствующих калькуляционных счетах издержек производства и обращения (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»), а накладные — на собирательно-распределительных счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». По окончании месяца накладные расходы списываются со счетов 25 и 26 на калькуляционные счета издержек производства, и определяется фактическая производственная себестоимость продукции.        При втором способе переменные расходы учитывают на калькуляционных счетах 20, 23, 29. Условно-переменные расходы предварительно учитывают на счете 25, а затем списывают с этого счета на счета 20 и 23. Постоянные расходы учитываются на счете 26 и по окончании месяца списываются на счет 90 «Продажи».  Наряду с указанными двумя способами в управленческом учете можно использовать третий способ — деление затрат на переменные и постоянные и исчисление себестоимости на основе переменных затрат (вариант системы «директ-костинг»).

     Выбор перечня статей калькуляции.

     При установлении перечня статей калькуляции необходимо учитывать отраслевые особенности организации, ее организационную структуру, необходимость обеспечения сопоставимости статей калькуляции в планировании и учете и ряд других особенностей.

     Выбор способа оценки незавершенного производства. Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в учете и балансе:

• по нормативной или плановой себестоимости;
• по прямым статьям расходов;
• по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

При единичном  производстве незавершенное производство отражается в балансе по фактическим производственным затратам.

Выбор способа оценки готовой  и отгруженной  продукции.