Учет затрат на выпуск готовой продукции

Д-т сч. 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)"

К-т сч. 20 "Основное производство" - на фактическую производственную себестоимость готовой продукции, выпущенной основными цехами (сборочными, выпускными и т.д.),

К-т сч. 23 "Вспомогательные  производства" - на фактическую себестоимость  продукции, работ и услуг, произведенных  вспомогательными цехами (ремонтно - механическим, инструментальным и др.),

К-т сч. 90 Продажи" - на сумму превышения нормативной (плановой) себестоимости над фактической.

По кредиту  счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" отражается нормативная (плановая) себестоимость  произведенной продукции, работ  и услуг. По кредиту счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" корреспондирует  с дебетом счетов 10 "Материалы", 21 "Полуфабрикаты собственного производства", 43 "Готовая продукция" и 90 "Продажи". При этом составляются следующие  бухгалтерские записи:

Д-т сч. 10 "Материалы" - на стоимость изделий, которые будут  потреблены полностью данной организацией,

Д-т сч. 21 "Полуфабрикаты  собственного производства" - на стоимость  продукции, направляемой в производство как собственные полуфабрикаты (например, на металлургическом комбинате чугун, принятый как готовый продукт, может  быть направлен в цех для выработки  в дальнейшем проката),

Д-т сч. 43 "Готовая  продукция" - на стоимость продукции, сданной на склад,

Д-т сч. 90 "Продажи" - на стоимость сданных заказчикам работ и услуг

К-т сч. 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)".

После того как  записи на счете 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" произведены, определяется разница между дебетовым и  кредитовым оборотами. Она представляет собой отклонение фактической себестоимости  от нормативной (плановой). Превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой) означает допущенный в производстве перерасход и отражается дополнительной записью по дебету счета 90 "Продажи" и кредиту счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)". Превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической свидетельствует об экономии, которая отражается по дебету счета 90 "Продажи" и кредиту счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" методом "красное сторно".

В том случае, если организация использует готовую  продукцию на собственные нужды, в соответствии с Инструкцией  по применению Плана счетов на счетах бухгалтерского учета делается запись по дебету счета учета соответствующих  затрат(10, 20 и др.) и кредиту счета 40 по нормативной себестоимости. При  этом, если на собственные нужды  использовать только часть готовой  продукции, Инструкцией по применению Плана счетов установлено, что вся  изготовленная продукция сначала  приходуется на счет 43, а уже затем  нормативная себестоимость продукции, использованной для собственных  нужд списывается на соответствующие  счета учета затрат или материальных ценностей.

Однако, выполняя требования Инструкции по применению Плана счетов, мы одновременно нарушаем требования ПБУ 5/01 и искажаем налогооблагаемую прибыль. Также стоит отметить, что  списанная в дебет счета 90 сумма  перерасхода, относящаяся к готовой  продукции, предназначенной для  использования внутри организации, не может уменьшать балансовую прибыль  для целей налогообложения (т. е. требуется соответствующая корректировка  балансовой прибыли в соответствии с ПБУ 18/02 либо отдельный расчет налогооблагаемой прибыли в соответствии с правилами, установленными ст. 318 и 319 НК РФ).

Второй вариант  учета, т.е. без отражения операций на счете 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", как правило, используют организации, которые не составляют плановые калькуляции и не применяют  нормативный метод учета затрат на производство и калькулирование  себестоимости продукции. Такие  организации определяют себестоимость  выпущенных изделий только по фактическим  затратам.

При данном варианте применяются счета учета производственных затрат, счет 43 "Готовая продукция", счет 45 "Товары отгруженные" и  счет 90 "Продажи". На счете 43 "Готовая  продукция" наличие и движение продукции отражается по фактической  производственной себестоимости. В  этой оценке показываются в балансе  остатки продукции на складе. У  организаций, использующих в качестве учетных продажные цены, на счете 43 "Готовая продукция" фактическая  себестоимость подразделяется на стоимость  по учетным ценам и на отклонения фактической себестоимости от стоимости  по учетным ценам.

По дебету счет 43 "Готовая продукция" корреспондирует  с кредитом счетов 20 "Основное производство" и 23 "Вспомогательные производства", а по кредиту - с дебетом счета 45 "Товары отгруженные", если выручка  определяется по моменту оплаты, или  дебетом счета 90 "Продажи", если выручка устанавливается по моменту  отгрузки продукции. Выполненные работы и оказанные услуги, как и при  первом варианте синтетического учета  выпуска продукции, не отражаются на счете 43 "Готовая продукция", а  списываются со счетов учета производственных затрат на счет 45 "Товары отгруженные" или счет 90 "Продажи".

Если на предприятии  текущий учет готовой продукции  ведется по фактической себестоимости, то при оприходовании продукции  на складе делается запись:

Д-т сч. 43 "Готовая  продукция"  К-т сч. 20 "Основное производство", К-т сч. 23 "Вспомогательные  производства".

На предприятиях, использующих учетные цены, составляются две такие записи: одна - на учетную  стоимость выпущенной продукции, другая - на разность между фактической  себестоимостью продукции и ее учетной  стоимостью. При этом если фактическая  себестоимость продукции выше, делается дополнительная запись, а если ниже, то запись "красное сторно".

Второй вариант  учета выпуска продукции могут  также применять организации, использующие нормативную (плановую) себестоимость. Отклонения фактической от нормативной (плановой) себестоимости при этом списываются на счет 43 "Готовая  продукция" или счет 90 "Продажи". Порядок списания отклонений устанавливается  самой организацией в учетной  политике.

Выпускаемая из производства продукция может оцениваться  по производственной себестоимости  либо по прямым статьям затрат. В  первом случае управленческие расходы  включаются в производственную себестоимость, во втором - списываются на счет 90 "Продажи".

Завершающей стадией  учета выпуска продукции является отражение данных в журнале - ордере N 10/1 по корреспондирующим счетам и  в разд.3 журнала - ордера N 10. Данные для этого берутся из ведомостей сводного учета затрат на производство и накопительной ведомости выпуска  продукции.

3. Исчисление  и отражение в  бухгалтерском учете  финансовых результатов  от реализации готовой  продукции

Учет выручки от реализации ведется на счете 90 «Продажи» субсчет 90-1 «Выручка». Данный субсчет предназначен для обобщения информации о доходах, связанных с обычными видами деятельности организации.

При признании  в бухгалтерском учете сумма  выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и  др. отражается по кредиту счета 90 «Продажи»  субсчет 90-1 «Выручка» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

В организациях, осуществляющих розничную торговлю и ведущих учет товаров по продажным  ценам, по кредиту счета 90 «Продажи»  субсчет 90-1 «Выручка» отражается продажная  стоимость проданных товаров (в  корреспонденции со счетами учета  денежных средств и расчетов).

Аналитический учет по субсчету 90-1 «Выручка» ведется  по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых  услуг и др. Кроме того, предприятие  может организовать аналитический  учет по этому счету по регионам продаж и другим направлениям, необходимым  для управления организацией.

Реализация продукции  осуществляется в соответствии с  заключенными договорами. В зависимости  от условий договора переход права  собственности на продукцию (товар) может происходить при фактической  передаче (отгрузке) продукции покупателю, также договором может быть предусмотрен другой порядок перехода права собственности.

В бухгалтерском  учете продукция считается реализованной  в момент перехода права собственности  на нее к покупателю.

В качестве объектов налогообложения по НДС Налоговый  Кодекс РФ выделяет следующие операции: 
1) реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ и оказанных услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. Также к реализации товаров может быть приравнена передача права собственности на товары, результаты выполненных работ и оказанных услуг на безвозмездной основе. 
2) передача на территории РФ товаров (работ и услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету, в том числе через амортизационные отчисления, при исчислении налога на прибыль организаций; 
3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; 
4) ввоз товаров на таможенную территорию РФ.

Следует помнить, что учётная политика организации  в части регламентации порядка  определения доходов от реализации продукции, работ и услуг не влияет на порядок определения налоговой  базы по НДС. Это связано с прямым указанием на то российского налогового законодательства. Стоит отметить, что не подлежит расчету и уплате налог на добавленную стоимость  с сумм предварительной оплаты предстоящих  в будущем поставок готовой продукции, длительность производственного цикла  изготовления которых превышает  полгода. Для этого налогоплательщик должен вести раздельный учет осуществляемых операций и сумм налога по приобретаемым  товарам, а также предоставить в  налоговые органы, наряду с декларацией, контракт с покупателем, содержащий информационное подтверждение длительности производственного цикла товаров. Согласно положению статьи 145 НК РФ предприятия и индивидуальные предприниматели  имеют право на освобождение от исполнения обязанностей по исчислению и уплаты налога на добавленную стоимость, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки  от реализации товаров не превысила  двух миллионов. Статья 167 НК РФ говорит о том, что моментом определения налоговой базы по НДС следует считать либо день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг) и имущественных прав, либо день оплаты товаров (выполнения работ, оказания услуг) и передачи имущественных прав.

При обоих методах  учета реализации для целей налогообложения  готовая продукция, право собственности  на которую перешло к покупателю, отражается в бухгалтерском учете  по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи» субсчет 90-1 «Выручка». Одновременно себестоимость продукции списывается  в дебет счета 90 «Продажи» субсчет 90-2 «Себестоимость продаж» с кредита  счета 43 «Готовая продукция». С суммы  выручки организация исчисляет  налог на добавленную стоимость  и акцизный налог (по установленному перечню товаров).

При методе определения  выручки для целей налогообложения  «по отгрузке» сумма начисленного НДС отражается по дебету счета 90 субсчет 90-3 «НДС» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Этой проводкой отражается задолженность организации перед бюджетом по НДС, которая затем погашается перечислением денежных средств бюджету.

При методе определения  выручки для целей налогообложения  «по оплате» задолженность организации  перед бюджетом возникает после  оплаты продукции покупателем. Поэтому  после перехода права собственности  на продукцию к покупателю организации  отражают сумму НДС по реализованной продукции по дебету счета 90 субсчет 90-3 «НДС» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Поступившие платежи за реализованную продукцию отражаются по дебету счета 51 «Расчетный счет» и других счетов учета денежных средств в корреспонденции с кредитом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». После поступления платежей организации, применяющие метод определения выручки для целей налогообложения «по оплате», отражают задолженность перед бюджетом проводкой: дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Таким образом, разница в методах определения  выручки для целей налогообложения  заключается в следующем. При  методе «по отгрузке» задолженность  перед бюджетом по НДС оформляется  сразу одной проводкой дебет  счета 90 субсчет 90-3 «НДС» и кредиту  счета 68. При методе «по оплате»  по НДС составляются две проводки:

1 Дебет счета  90 субсчет 90-3 — кредит счета 76 (отражена сумма НДС по реализованной продукции).

2 Дебет счета  76 — кредит счета 68 (отражена задолженность по НДС перед бюджетом).

Нередко, в тех  случаях, когда расчёты с контрагентами  производятся в иностранной валюте с предварительной (авансовой) оплатой, возникает необходимость дополнительного  начисления налога в размере исчисленной  курсовой разницы. Что касается НДС, то расчёт курсовых разниц по этому  налогу не производится. Это происходит по причине того, что начисление налога на добавленную стоимость  производится из расчёта всей суммы  сделки на дату либо непосредственной передачи товаров, либо завершения работ  и оказания услуг.