Учет реализации продукции

Д-т 51 - К-т 46 - 120000;

Д-т 46 - К-т 68 - 20000.

     При этом для учета товара используется забалансовый счет 004 "Товары, принятые на комиссию". Если же комиссионер или поверенный получает на свой расчетный счет всю сумму причитающегося от покупателя товара, то:

Д-т 004 "Товары принятые на комиссию"- 800000;

Д-т 51 - К-т 46 - 1000000;

Д-т 46 - К-т 68 - 200000 ´ 16,67 %;

Д-т 46 - К-т 51 - 800000;

К-т 004 "Товары принятые на комиссию" 800000.

     Таким образом, НДС уплачивается с суммы  вознаграждения комиссионера или поверенного, а на 46 счете (после списания издержек) определяется сумма прибыли, полученная от осуществления этой операции.

ГЛАВА 2 Организация налогового учета процесса реализации продукции (работ, услуг)

     Момент  отчуждения имущества определяется исключительно условиями договора между сторонами (при передаче продукции  покупателю, по мере ее оплаты, по исполнении любого иного условия, установленного договором). До этого момента будущий  собственник имущества (даже если оно  находится у него) не имеет права  им распоряжаться, не несет риск его  случайной гибели иначе как по согласованию с настоящим собственником. Иными словами, имущество до перехода права собственности к другому  лицу является имуществом предприятия  независимо от того, что может измениться месторасположение этого имущества (со склада перегрузили в вагон, передали представителю другого предприятия  по накладной, то есть отдали ему на ответственное хранение и пр.). Предприятие  имеет все права и соответствующие  обязанности по содержанию данного  имущества. Соответственно, до этих тех пор предприятие не должно формировать на счетах бухгалтерского учета обороты по реализации продукции (работ, услуг, товаров), а переданное представителям покупателя (перевозчика) имущество отражается у предприятия на счете 45 "Товары отгруженные" по его фактической себестоимости, поскольку основания выставить покупателю счет по продажным ценам еще отсутствуют (право собственности еще не перешло).

     Данный  подход (так называемый учет по отгрузке - условный устойчивый термин) ограниченно  соответствует основополагающим принципам  бухгалтерского учета: принципу имущественной  обособленности и принципу временной  определенности фактов хозяйственной  деятельности. Действительно, именно при  таком подходе на счетах бухгалтерского учета формируется достоверная  информация о финансовом состоянии  предприятия, поскольку на его балансе отражается именно то имущество, которое принадлежит ему на праве собственности, то есть до тех пор, пока право собственности предприятием не утрачивается.

     Получение таких отчетных данных на счетах бухгалтерского учета предприятия обеспечивается применением на предприятии метода отражения по кредиту счета 46 выручки  в момент отчуждения. Более того, Минфином РФ в 1996 году методологически  решена проблема формирования в таком  случае на счетах бухгалтерского учета  реальной задолженности предприятия  по расчетам с бюджетом (и внебюджетными  фондами), по налогам организациям, которые применяют в целях  налогообложения метод определения  выручки по оплате. В таком случае предложено использовать промежуточный  счет 76, субсчет "Расчеты с бюджетом".

     Однако  надо иметь в виду, что для целей  налогообложения, и это оговаривается  в п. 13 "Положения о составе  затрат...", выручка от реализации продукции определяется либо по мере ее оплаты (при безналичных расчетах - по мере поступления средств за товары на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами - по поступлении средств в кассу  предприятия), либо по мере отгрузки товаров  и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов.

     Следовательно, у организаций, учитывающих выручку  от реализации продукции по мере оплаты, возникает несоответствие между  бухгалтерской и налоговой отчетностью.

     В этом же нормативном документе ГНС  предлагается следующая методика определения  выручки от реализации продукции  по мере оплаты. Суммируются:

· стоимость остатков отгруженной продукции, товаров на начало отчетного периода;

· стоимость отгруженной продукции (товаров) за отчетный период;

· определяется стоимость остатков отгруженной продукции (товаров) на конец отчетного периода.

   Из  суммы, полученной от сложения стоимости  остатков отгруженной продукции (товаров) на начало отчетного периода и  отгруженной продукции (товаров) за отчетный период, исключается стоимость  переходящих остатков отгруженной  продукции (товаров) на конец отчетного  периода, что и дает данные по оплаченной продукции (товарами) для исчисления налогов. Данная методика требует уточнений:

· во-первых, речь идет о стоимости отгруженной продукции, а вот о какой - договорной или фактической себестоимости - не ясно;

· во-вторых, если рассматривать стоимость отгруженной продукции по договорной стоимости, то в бухгалтерском балансе она представлена в виде дебиторской задолженности покупателей, а не стоимости отгруженной продукции. Поэтому такая формулировка не корректна;

· в-третьих, если речь идет о стоимости отгруженной продукции по фактической себестоимости (которая ранее учитывалась на счете 45), то о какой налогооблагаемой выручке можно говорить, если она складывается из договорной стоимости.

   На  счете 45 в настоящее время организации  отражают движение отгруженной продукции (товаров), если договором поставки обусловлен отличный от общего порядка  момент перехода права владения, пользования  и распоряжения имуществом и риска  его случайной гибели при переходе от организации к покупателю.

   На  этом же счете учитываются как  отгруженные готовые изделия  и товары, так и товары, переданные для реализации другим организациям на комиссионных и иных подобных началах.

   Проанализировав вышеуказанные положения и исходя из того, что пока предприятиям предоставлена возможность самим определять варианты налогового учета, считаем целесообразным предложить следующую схему бухгалтерских записей и методику исчисления налогооблагаемой прибыли "по оплате". Рабочим планом счетов предусматривается открытие следующих счетов (рабочий план счетов предусмотрен и Законом РФ "О бухгалтерском учете"):

1-й вариант  (продукция отгружена, а затем  оплачена):

Д-т счета 62.2 - К-т счета 46 - 120 млн. руб. (договорная стоимость, вкл. НДС);

Д-т счета 46 - К-т счета 68.21 - 20 млн. руб. (НДС, причитающийся с покупателя);

Д-т счета 46 - К-т счета 40,41 - 80 млн. руб. (фактическая себестоимость продукции, продажная стоимость товара);

Д-т счета 46 - К-т счета 26 - 10 млн. руб.- списываются постоянные затраты;

Д-т счета 46 - К-т счета 43,44 - 2 млн. руб.- списываются коммерческие расходы, издержки обращения;

Д-т счета 46 - К-т счета 80.2 - 8 млн. руб.- прибыль от реализации;

Д-т счета 51 - К-т счета 62.1 - 100 млн. руб.- частичная оплата по договору;

Д-т счета 62.1 - К-т счета 62.2 - 100 млн. руб.- списывается дебиторская задолженность;

Д-т счета 68.21 - К-т счета 68.2 - 16,67 млн. руб.

Д-т счета 80.2 - К-т счета 80.1 - расчетным путем (методика и сумма будет приведены ниже).

2-й Вариант  (продукция частично оплачена  предварительно, и частично после  отгрузки)

Д-т счета 51 - К-т счета 64 - 60 млн. руб. (получена предварительная оплата);

Д-т счета 64 - К-т счета 68.2 - 10 млн. руб. (уплачивается НДС с полученных авансов);

Д-т счета 62.2 - К-т счета 46 - 120 млн. руб. (отгружена продукция по договорной цене);

Д-т счета 46 - К-т счета 68.21 - 20 млн. руб. (начислен НДС, причитающийся с покупателей);

Д-т счета 46 - К-т счета 40,41 - 80 млн. руб. (списывается фактическая себестоимость отгруженной продукции, покупная стоимость товара);

Д-т счета 46 - К-т счета 26 - 10 млн. руб. (списываются постоянные затраты);

Д-т счета 46 - К-т счета 43,44 - 2 млн. руб. (списываются коммерческие расходы, издержки обращения);

Д-т счета 46 - К-т счета 80.2 - 8 млн. руб. (определяется финансовый результат реализации);

Д-т счета 51 - К-т счета 62.1 - 50 млн. руб. (получена оплата после отгрузки);

Д-т счета 68.2 - К-т счета 64 - 10 млн. руб. (восстанавливается НДС, ранее уплаченный);

Д-т счета 64 - К-т счета 62.1 - 60 млн. руб. (засчитывается в оплату аванс);

Д-т счета 62.1 - К-т счета 62.2 - 110 млн. руб. (отражается реализация продукции - отгруженная и оплаченная);

Д-т счета 68.21 - К-т счета 68.2 - 18,33 млн. руб. (начисляется НДС с оплаченной реализованной продукции);

Д-т счета 80.2 - К-т счета 80.1 - определяется расчетным путем (методика описана ниже).

     Рассмотрим  методику расчета прибыли к налогообложению  по методу "оплаты". Для определения  налогооблагаемой прибыли можно  предложить следующую формулу:

     Пн = Вопл.- НДСопл.- Сф. опл - Ипост.- Кр,

где: Вопл.- выручка от реализации отгруженной и оплаченной продукции;

     НДСопл.- НДС к начислению от Вопл.;

     Сф - себестоимость оплаченной продукции;

     Ипост.- издержки постоянные;

     Кр - коммерческие расходы.

В свою очередь указанные показатели означают:

Boпл.- сумма оборота Д-т счета 62.1 - К-т счета 62.2;

НДСопл.- сумма оборота Д-т счета 68.21 - К-т счета 68.2;

Сф - сумма оборота (Д-т счета 46 и К-т счета 40, 20,41) коэффициент оплаты, где: Вопл – К-т оплаты = оборот Д-т счета 62.2 - К-т счета 46

     Ипост.- сумма оборота (Д-т счета 46 - К-т счета 26) ´ коэффициент оплаты;

     Кр - сумма оборота (Д-т счета 46 К-т счета 43,44) х коэффициент оплаты.

     Исходя  из вышеприведенного практического  материала, налогооблагаемая прибыль  будет равна:

Вариант 1-й:

Вопл. = 100 млн. руб.

НДСопл. = 16,67 млн. руб.

Копл. = 100/120 = 0,83

Сф = 80 х 0,83 = 66,4 млн. руб.

Ип. = 10 млн. руб. ´ 0,83

Кр = 2 млн. руб. ´ 0,83

Пн = 100 - 16,67 - 66,4 - 8,3 - 1,66 = 6,97 млн. руб.

Д-т счета 80.2 - К-т счета 80.1 - 6,97 млн. руб.

Вариант 2-й:

Вопл. = 110 млн. руб.

НДСопл. = 18,33 млн. руб.

Копл. = 110/120 = 0,91

Сф = 80 х 0,91 = 72,8 млн. руб.

Ип. = 10 млн. руб.

Кр = 2 млн. руб.

Пн = 110 - 18,33 - 72,8 - 9,81 - 1,66 = 7,4 млн. руб.

Д-т счета 80.2 - К-т счета 80.1 - 7,4 млн. руб.

     Приведенный вариант учета расценивается  налоговой инспекцией как вариант  организации бухгалтерского учета  для правильной организации налогового учета. Существует также кассовый метод  исчисления результата от реализации продукции "по оплате".

     Выручка от реализации продукции для целей  налогообложения у организаций, ведущих учет по методу оплаты, определяется как разница между суммой, полученной от сложения стоимости остатков отгруженной продукции на начало отчетного периода и разгруженной продукции за отчетный период, и стоимостью переходящих остатков отгруженной продукции на конец отчетного периода.

     Себестоимость реализованной продукции по предприятиям, определяющим выручку от реализации по мере оплаты, определяется по следующему расчету:

а) определяется отношение между суммой остатка  отгруженной продукции на начало отчетного года и отгруженной  продукции в отчетном периоде  по фактической себестоимости и  суммой стоимости остатка отгруженной  продукции на начало отчетного периода  и отгруженной продукцией в отчетном периоде в отпускных ценах  предприятия;