Учет операций по уступке права требования

Организация осуществляющая операции по уступке  права требования должна иметь при  себе договор уступки прав (Приложение1), акт приема передачи документов (Приложение 2), фирменный бланк предприятия-цедента (Приложение 3).

 

1.3 Синтетический и аналитический учет операций по уступке права требования

В соответствии с пунктом 3 ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина  Российской Федерации от 10 декабря 2002 года №126н «Об утверждении  положения по бухгалтерскому учету  «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02) дебиторская задолженность, приобретенная организацией по договору уступки права требования, представляет собой финансовое вложение организации.

В соответствии с Приказом Минфина  Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» стоимость приобретенной задолженности организация учитывает на счете 58 «Финансовые вложения».

Согласно пунктам 8 и 9 (ПБУ 19/02) финансовые вложения, приобретаемые за плату, принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Этой первоначальной стоимостью признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах).

Фактические затраты на приобретение дебиторской задолженности формируются  цессионарием исходя из конкретных условий  сделки уступки права требования, включая расходы, связанные с  заключением сделки уступки права  требования, и иные расходы, связанные  с приобретением дебиторской  задолженности.

При переходе права требования дебиторской  задолженности по сделке уступки  права требования дебетуется счет 58 «Финансовые вложения» в корреспонденции  со счетом учета расчетов.

 

Таблица 1.3.1

Отражение на счетах бухгалтерского учета операций по уступке права требования нового кредитора

Наименование хозяйственных операций	Корреспонденция счетов
	Дебет	Кредит
1.Приобретено право требования	58 «Финансовые вложения»	76 субсчет«Расчеты с цедентом»
2.Погашена задолженность цеденту	76 субсчет «Расчеты с цедентом»	51 «Расчетные  счета»
3.Отражена уступка права требования	76 субсчет «Расчеты с должником»	91-1 субсчет «Прочие доходы»
4.Списаны затраты на приобретение  права требования	91-2 субсчет «Прочие расходы»	58 «Финансовые вложения»
5.Погашена дебиторская задолженность  должником на сумму фактически  поступивших денежных средств	51 «Расчетные  счета»	76 субсчет «Расчеты с должником»

    

При уступке права требования у первоначального кредитора происходит реализация дебиторской задолженности, которая отражается в составе активов предприятия.

Организация – цедент, заключая договор цессии с третьим лицом, доходы от реализации права требования в бухгалтерском учете отражает по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в составе операционных доходов предприятия. При этом, по дебету данного счета будут отражаться расходы, связанные с реализацией данного права (стоимость реализованного права требования, равная дебиторской задолженности по первоначальному договору).

 

Таблица 1.3.2

Отражение на счетах бухгалтерского учета операций по уступке права требования первоначального кредитора

Наименование хозяйственных операций	Корреспонденция счетов
	Дебет	Кредит
1.Принята к учету задолженность  покупателя за отгруженные товары (работы, услуги)	62 «Расчеты  с покупателями и заказчиками»	90-1 субсчет «Выручка»
2.Начислен НДС с реализации	90-3 субсчет «Налог на добавленную стоимость»	68 субсчет «Расчеты по НДС»
3.Списана себестоимость (отгруженных  товаров)	90-2 субсчет «Себестоимость продаж»	41 «Товары»
4.Отражен финансовый результат	90-9 субсчет(99 «Убыток»)	99 «Прибыль»(90-9)
5.Отражена уступка права требования	76  субсчет  «Цессионарий»	91-1 субсчет «Прочие доходы»
6.Списана учетная стоимость  дебиторской задолженности	91-2 субсчет «Прочие расходы»	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
7.Отражен убыток от уступки	99 «Прибыли  и убытки»	91-9 субсчет «Сальдо прочих расходов и доходов»

В бухгалтерском учете организации-должника происходят изменения только в аналитическом  учете. Делается это в момент получения  должником извещения, что произошла  смена лиц в обязательстве.

Таблица 1.3.3

Отражение на счетах бухгалтерского учета операций по уступке права требования организации-должника

Наименование хозяйственных операций	Корреспонденция счетов
	Дебет	Кредит
1.Отражена уступка права требования	76 «Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами»	91-1 субсчет «Прочие доходы»
2.Поступили денежные средства	51 «Расчетные  счета»	76 «Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами»
3.Списана дебиторская задолженность покупателя	91-2 субсчет «Прочие расходы»	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
4.Отражен финансовый результат прибыль (убыток)	90-9 субсчет «Убыток»	99 «Прибыли  и убытки»

 

 

 

     

 

 

 

 

 

   

 

2. Практические  аспекты учета операций по  уступке права требования

( по договору)

2.1 Бухгалтерский и налоговый учет  первоначального кредитора

В бухгалтерском  учете первоначального кредитора - цедента уступка права требования оформляется следующим образом.

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Цессионарий»,

К-т сч. 91, субсчет «Прочие доходы», на сумму задолженности нового кредитора (цессионария) по договору цессии;

Д-т сч. 91, субсчет «Прочие расходы»,

К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», на сумму реализованной дебиторской задолженности, по которой она числится на балансе цедента.

Пример 2.1.1

ООО «Гудс» заключило с ООО «Альт» договор поставки товаров на сумму 520 000,00 руб. (в том числе НДС — 79 322,03 руб.).Себестоимость товара составляет 410 000,00 руб. ООО «Альт» не рассчиталась по данному договору, и ООО «Гудс» уступила право требования этого долга ООО «Коллектор» за 490 000,00 руб.

В бухгалтерском  учете первоначального кредитора хозяйственные операции оформляются, как показано в таблице 2.1.1

 

Таблица 2.1.1

Отражение на счетах бухгалтерского учета операций по уступке права требования ООО «Гудс»

в тыс. руб.

Наименование хозяйственных операций	Сумма	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1.Отгружены товары фирме ООО «Альт»	520 000	62	90-1
2.Начислен НДС	79 322	90-3	68-2
3.Списана себестоимость проданных товаров	410 000	90-2	41

Продолжение таблицы 2.1.1

в тыс. руб.

Наименование хозяйственных операций		Сумма	Корреспонденция счетов
			Дебет	Кредит
4.Отражен финансовый результат от продажи товаров (520 000-79 322-410 000)	30 678		90-9	99
5.Заключен договор об уступке права требования с фирмой ООО «Коллектор»	490 000		76	91-1
6.Списана реализованная дебиторская задолженность	520 000		91-2	62
7.Отражен отрицательный результат от уступки права требования	30 000		99	91-9
8.Поступила оплата от фирмы ООО «Коллектор» по соглашению об уступке права требования	490 000		51	76

 

 

Налог на добавленную стоимость.

Наибольшее  количество споров с налоговыми органами по поводу начисления НДС возникает  у цедента при первоначальной передаче требования по обязательствам должника, связанным с отгрузкой  товаров (работ, услуг). Однако перечень ситуаций, в которых цеденту следует  исчислять налоговую базу при  реализации имущественных прав, ограничен, и специальных правил определения  налоговой базы при первичной  уступке статья 155 НК РФ не устанавливает. Пункт 1 статьи 155 НК РФ звучит так: «При уступке денежного требования, вытекающего  из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ». Можно сделать вывод, что при первичной уступке требования база по НДС вообще не определяется.

Между тем  представители налоговых органов  высказывают мнение о том, что  первичную уступку следует рассматривать  как отдельную облагаемую НДС  операцию, то есть начислять НДС  необходимо на всю сумму оплаты за уступаемое требование долга.

Оказание  услуг на территории РФ признается объектом налогообложения по НДС. Налоговая  база определяется как договорная стоимость  оказанных услуг без учета  НДС.

Передача  имущественных прав на территории РФ также признается объектом налогообложения  по НДС. При уступке первоначальным кредитором денежного требования по оплате оказанных услуг (операции по реализации которых облагаются НДС) налоговая база определяется в порядке, установленном пунктом 1 статьи 154 НК РФ.

В связи  с тем что по оказанным услугам НДС к уплате в бюджет был начислен на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг, налоговая база по этой операции при уступке права требования повторно не возникает и сумма ранее начисленного НДС пересчету не подлежит.

Крайне  редко случается, что требование уступается с прибылью. Тогда разница  между суммой, полученной от цессионария, и суммой уступленного долга может  расцениваться как доход, связанный  с оплатой товаров (работ, услуг).

Если  цедент, уступая право требования третьему лицу, получает от такой сделки доход, то он должен произвести начисление НДС с суммы полученного дохода.

Пример 2.1.2 

У фирмы ООО «Гудс» числится дебетовая задолженность покупателя за отгруженные товары в сумме 590 000,00 руб., в том числе НДС 90 000,00 руб. Организация ООО «Гудс» уступает эту задолженность фирме ООО «Альт» за 610 000,00 руб.

         -   Определяем налоговую базу по НДС 610 000,00 - 590 000,00=20 000,00 руб.

        -   Начисляем НДС по расчетной ставке 20 000,00×18/118=3 050,85 руб.

Данная позиция основана на подпункте 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ, согласно которому налоговая база по НДС, определенная в соответствии с положениями статей 153–158 настоящего Кодекса, увеличивается на полученные суммы, если таковые связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

В бухгалтерском  учете налогоплательщик отражает данную операцию следующим образом.

Д-т 91, субсчет «Прочие расходы»,

К-т 68, субсчет «НДС», начислен НДС к уплате в бюджет с суммы превышения полученных денежных средств над величиной уступленной дебиторской задолженности.

Если  товары (работы, услуги), являющиеся предметом  договора, по оплате которого возникла дебиторская задолженность, облагаются по ставке 18%, то сумма НДС с превышения, подлежащая уплате, рассчитывается следующим  образом: разницу между учетной  стоимостью задолженности и полученной от нового кредитора суммой умножить на 18%, полученное произведение разделить  на 118%, и в результате получится  НДС к уплате в бюджет.