Учет операций по движению нематериальных активов и амортизация нематериальных активов

         Остаточная стоимость нематериальных активов – первоначальная стоимость нематериальных активов за минусом начисленной амортизации. 

          ПБУ 14/2007 предусматривает различные варианты определения первоначальной стоимости нематериальных активов в зависимости от способов их поступления в организацию.

1. Первоначальной стоимостью нематериальных активов, приобретённых за плату, признаётся сумма фактических расходов на приобретение, за исключение НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

               Фактическими затратами на приобретение  нематериальных активов могут  быть:

• суммы, уплаченные в соответствии с договорами уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);
• суммы, уплачиваемые организациями за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериальных активов;
• регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведённые в связи с приобретением исключительных прав правообладателя;
• невозмещенные налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретён объект нематериальных активов:
• иные расходы, непосредственно связанных с приобретением нематериальных активов.

         При оплате приобретаемых нематериальных активов, если условиями предусмотрена отсрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности. При приобретении нематериальных активов могут возникать дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, суммы оплаты труда занятых этим работником, соответствующие отчисления на страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость объектов нематериальных активов.

     2. Первоначальной стоимостью нематериальных активов, созданных организацией, признаётся сумма всех фактических расходов на создание, изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

     Нематериальные  активы считаются созданными в случае, если:

• исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит организации – работодателю;
• исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные автором (авторами) по договору с заказчиком, не  являющимся работодателем, принадлежит организации – заказчику;
• свидетельство на товарный знак или на право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя организации.

     Не  включаются, а фактические расходы на приобретение, создание нематериальных активов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связанные с приобретением активов.

     3. первоначальной стоимостью нематериальных активов, полученных по договора,   предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, признается стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров.

       При невозможности установить  стоимость товаров, переданных  или подлежащих передаче организацией  по таким договорам, величину  стоимости нематериальных активов,  полученных организацией, устанавливают  исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.

     4. Первоначальной стоимостью нематериальных  активов, внесенных в счет вклада в уставной капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

     5. Первоначальной стоимостью нематериальных  активов, полученных организацией  по договору дарения и в  иных случаях безвозмездного  получения, признается их рыночная  стоимость на дату принятия  к бухгалтерскому учету.

         Согласно действующему законодательству  РФ в ряде случаев предусмотрена  обязательная экспертная оценка  поступающих объектов нематериальных  активов:

     - если в сделку вовлекается  объект, полностью или частично  принадлежащий РФ, субъектам РФ  либо муниципальным образованиям;

     - при безвозмездном поступлении  объекта;

     - при внешнеторговых бартерных  сделках;

     - при поступлении объекта в  качестве вклада в уставный  капитал ООО или АО, если номинальная  стоимость вклада превышает 200 минимальных оплат труда.

     Экспертная  оценка – это независимая оценка, производимая квалифицированными специалистами- оценщиками.

         Оценка нематериальных активов  базируется на следующих подходах:

     - затратный;

     - доходный.

       Сущность затратного подхода заключается в определении современной рыночной стоимости оцениваемой собственности через суммирование всех расходов, необходимых для её создания. Полученная таким образом стоимость нового актива должна быть скорректирована с учетом накопившихся за время его жизни изменений, которые, как правило, выражаются в снижении стоимости оцениваемого объекта за счет его устаревания. Сумма затрат, необходимых для приобретения данной собственности, может быть получена тремя методами.

2.1. Метод стоимости замещения

 

          В определённых случаях  при оценке нематериальных активов возможно применение одного из принципов оценки – принципа замещения. Он устанавливает, что максимальная цена собственности определяется минимальной суммой, которую следует заплатить при покупке объекта аналогичной полезности. В таком случае используется стоимость замещения, под которой понимают стоимость нового актива, эквивалентного оцениваемому по назначению и его функциональным возможностям. При этом допускается отличия во внешнем оформлении и построении структуры объекта. Что же касается оценки объектов интеллектуальной собственности, то следует заметить, что здесь метод стоимости замещения слабо применим из – за сложности определения стоимости создания этих объектов, а также вследствие трудности, а порой и невозможности отыскания необходимой информации по объектам аналогичной полезности.

2.2. Метод восстановительной стоимости

 

       При оценке некоторых нематериальных  активов представляется возможным  рассчитать сумму затрат, необходимых  для создания новой точной копии оцениваемого актива, исходя из действующих цен на товар, услуги и стоимости рабочей силы в том регионе и в той области экономики, в которых этот актив используется. Стоимость объекта, определяемая таким образом, носит название «восстановительной стоимости». На практике построение такой стоимости выглядит как составление сметы, содержащей все необходимые расходы. Данный метод является основным при оценке уникальных нематериальных активов.

2.3. Метод исторических затрат

 

          Этот метод построен на учете фактических затрат, зафиксированный в бухгалтерской документации того предприятия, где происходило создание оцениваемого нематериального актива. С точки зрения налоговых органов такая процедура определения стоимости должна выглядеть наиболее достоверной.

            Доходный метод предполагает исчисление финансовых результатов хозяйственной деятельности юридического лица от использования объекта нематериальных активов в обороте (повышение уровня дохода или уровня конкурентоспособности). Но этот метод достаточно условен, так как его трудно представить в стоимостном выражении. Он требует значительных трудовых затрат на подготовку информации для расчета факторов времени и инфляции. Данный метод наиболее интересен для принятия решения о заключении сделки купли – продажи объекта и лицензионного договора на передачу прав использования объекта в хозяйственной деятельности другого юридического лица, когда балансовая стоимость должна отличаться от продажной.

          Оценка нематериальных активов,  стоимость которых при приобретении в иностранной валюте производится в рублях по курсу Банка России, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности, хозяйственного ведения.

           Согласно п. 12 ПБУ 14/2000 «стоимость  нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ». С точки зрения бухгалтерского учета внеоборотных активов принципиальное значение имеют два возможных вида изменения их первоначальной стоимости:

• в связи с изменением рыночной стоимости аналогичных внеоборотных активов (переоценка), что в настоящее время прямо не предусмотрено Российским законодательством. В отличие от материальных объектов нематериальные объекты подвержены физическому износу, и поэтому уменьшение их стоимости с течением времени определяется двумя факторами: функциональным и экономическим устареванием.    Функциональное устаревание – нарастающее несоответствие функциональных возможностей объекта современным рыночным представлениям о характеристиках собственности такого типа.       Уменьшение стоимости, обусловленное этим фактором, определяется путём расчета стоимости необходимых доработок (например, это характерно для программных продуктов). Экономическое устаревание вызывается изменением общей экономической ситуации в стране, регионе, отрасли, перестройкой инфраструктуры в месте расположения предприятия. Величина экономического устаревания рассчитывается путем капитализации изменения денежного потока от реализации продукции, связанной с рассматриваемым активом;
• учет так называемых последующих затрат, т. е. затрат, связанных с содержанием объекта внеоборотных активов на балансе организации. ПБУ 14/2000 не устанавливает правил признания и отражения в бухгалтерском учете последующих затрат.

                                                        

     3. Учет операций по движению нематериальных активов и амортизация нематериальных активов

 

         Бухгалтерский учет наличия и движения нематериальных активов, принятых на баланс, ведётся на одноименном активном инвентарном счете. Аналитический учет по этому счету организуется по видам нематериальных активов и инвентарным объектам. В частности, к счету Нематериальных активов могут быть открыты субсчета «Права на объекты промышленной собственности», «Права на программы для ЭВМ», «Организационные расходы», «Права пользования земельными участками и природными ресурсами». Организация самостоятельно разрабатывает перечень субсчетов и аналитических счетов исходя из специфики деятельности.

       Порядок учетных записей по  поступлению нематериальных активов  не зависит от источника поступления  и использованной суммы расчетов. Принятие к учёту нематериальных  активов, приобретённых за плату  у других организаций и лиц, внесенных учредителями в счет вкладов в уставный капитал организации, а также полученных безвозмездно от других организаций и лиц либо в качестве государственной помощи, отражается следующей записью:

     Дт 04  Кт 08

       На счете 08 предварительно собираются  все фактические затраты на приобретение объекта нематериальных активов и определяется по дебету этого счета в корреспонденции со счетами 60, 75, 98.

     Аналитический учет затрат по счету 08 ведётся по каждому  приобретаемому нематериальному активу. Списание накопленных затрат с этого счета производится после приемки объекта для использования.

       Выбытие нематериальных активов  организации происходит в результате  следующих хозяйственных ситуаций:

• реализация, т. е. продажа в экономическом смысле и прекращение полномочий в юридическом смысле на основании договора об уступке прав;
• списание по причинам нецелесообразности дальнейшего использования или по истечению срока действия прав;
• финансовые вложения в уставные фонды других организаций или вклад товарища в простое товарищество;
• безвозмездная передача другим лицам (физическим или юридическим) на основании договора об уступке прав.