Учет нематериальных активов

Первоначальной стоимостью нематериальных активов, приобретенных  за плату, признается сумма всех фактических  расходов на приобретение, за исключением  налога на добавленную стоимость  и иных возмещаемых налогов (кроме  случаев, предусмотренных законодательством РФ).

Перечень возможных  фактических расходов на приобретение нематериальных активов приведен в  предыдущем пункте.

При соблюдении всех норм ПБУ 14/2007 и требований налогового законодательства хозяйственные операции по приобретению объектов нематериальных активов (далее - объект НМА) за плату и принятию их на учет можно отразить следующими проводками:

п/п	Содержание хозяйственных операций	Корреспондирующие счета
		Дебет	Кредит
1	Отражена стоимость приобретенного объекта НМА согласно расчетным документам (без учета НДС)	08-5	60
2	Отражена сумма НДС, предъявленная  продавцом объекта НМА	19-2	60
3	Произведена оплата за объект НМА (включая  НДС)	60	51
4	Принят объект НМА к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости	04	08-5
5	Предъявлена к вычету сумма НДС, уплаченная по принятому на учет объекту  НМА	68-1	19-2

 

По иному будет отражаться учет и вычет НДС в ситуациях, когда имеет место хотя бы один из перечисленных ниже случаев[11,c.27]:

1) объекты НМА предназначены для использования в производстве продукции, освобожденной от НДС;

2) объекты НМА приобретаются  организацией, не являющейся налогоплательщиком  НДС в соответствии с налоговым  законодательством; 

3) объекты НМА предназначаются  для передачи в уставный капитал другой организации и др. (предназначены для операций, не признаваемых реализацией объекта НМА в соответствии с п.2 ст.146 НК РФ).

Пример 1

ООО «Пассив» купило у  ЗАО «Старт» исключительное право  на изобретение. Стоимость патента, подтверждающего это право, составила 90 000 рублей, в том числе НДС – 15 000 рублей.

За регистрацию в  Роспатенте договора об уступке исключительных прав уплачена пошлина в размере 500 рублей.

Бухгалтер «Пассива»  отразил в учете покупку нематериального  актива следующими записями:

ДЕБЕТ 08   КРЕДИТ 60

– 75 000 рублей (90 000 – 15 000) – отражена стоимость патента, подтверждающего  исключительное право на изобретение;

ДЕБЕТ 19   КРЕДИТ 60

– 15 000 рублей – учтена сумма НДС;

ДЕБЕТ 60   КРЕДИТ 51

– 90 000 рублей – перечислены  деньги ЗАО «Старт»;

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 76

– 500 рублей – отражена сумма пошлины, уплаченная за регистрацию  договора в Роспатенте;

ДЕБЕТ 76   КРЕДИТ 51

– 500 рублей – перечислена  сумма пошлины;

ДЕБЕТ 04   КРЕДИТ 08

– 75 500 рублей (75 000 + 500) –  принят нематериальный актив к учету после регистрации договора в Роспатенте;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»   КРЕДИТ 19

– 15 000 рублей – принят к вычету уплаченный НДС.

В случае создания нематериального  актива собственными силами в первоначальную стоимость включаются все фактические расходы на его изготовление[12,c.47]. К таким расходам относятся материальные ресурсы, оплата труда работников, услуги сторонних организаций, патентные пошлины и т. д.

Нематериальный актив, полученный организацией безвозмездно, принимается к учету по рыночной стоимости. Определяя сумму этой стоимости, нужно учитывать положения статьи 40 НК РФ.

На каждый поступивший  нематериальный объект составляется специальная  карточка по форме № НМА-1, которая  утверждена постановлением Госкомстата  России от 30.10.97 № 71а.

 

2.3. Способы  начисления амортизации нематериальных  активов

Стоимость нематериальных активов погашается посредством  амортизации.

Амортизация - это потеря стоимости нематериальных активов  в течение всего их срока полезного  использования, отражаемая путем постепенного переноса части первоначальной стоимости нематериальных активов на себестоимость выпускаемой продукции (в торговых организациях - на расходы на продажу).

Порядок и способы  начисления амортизации объектов НМА  регламентируются нормами ПБУ 14/2007.

Для коммерческих организаций  посредством амортизации погашается стоимость объектов НМА любого вида.

Срок полезного использования - это период, в течение которого использование объекта нематериальных активов призвано приносить доход  организации или служить для выполнения целей деятельности организации.

Организации могут самостоятельно определять срок полезного использования  объектов НМА исходя из тех или  иных условий.

Срок полезного использования  объекта НМА определяется организацией при принятии его к бухгалтерскому учету исходя[13,c.301]:

- из срока действия  патента, свидетельства и других  ограничений сроков использования  объектов интеллектуальной собственности  согласно законодательству РФ;

- ожидаемого срока  использования этого объекта,  в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).

Для объектов НМА, по которым  невозможно определить срок полезного  использования, нормы амортизационных  отчислений устанавливаются в расчете  на 20 лет (но не более срока деятельности организации).

С учетом изложенного  организация может применять  три способа определения срока  полезного использования объекта  НМА.

Первый способ. Срок полезного  использования объекта НМА совпадает  со сроком действия охранного документа (патента, свидетельства и т.п.) или лицензионного договора. В этом случае необходимо знать сроки действия патентов, свидетельств и других охранных документов, а также сроки действия лицензионных договоров (сроки должны быть указаны в договоре).

Второй способ. Организация  самостоятельно определяет ожидаемый срок полезного использования объекта НМА, в течение которого она может получать экономические выгоды, и утверждает его приказом или распоряжением руководителя организации.

Третий способ. Организация  не имеет возможности самостоятельно определить срок полезного использования объекта НМА. В этом случае нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации).

При использовании любого из вариантов срок полезного использования объектов НМА не может превышать срок деятельности организации.

Начисление амортизационных  отчислений по объектам НМА начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта  к бухгалтерскому учету.

Начисление амортизации  производится до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.

В течение срока полезного  использования НМА начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев консервации организации.

Начисление амортизационных  отчислений по объектам НМА производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде  и отражается в бухгалтерском  учете отчетного периода, к которому оно относится.

Начисление амортизационных  отчислений по объектам НМА прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения  стоимости этого объекта или  списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Установлены следующие  способы начисления амортизации  нематериальных активов:

- линейный способ;

- способ уменьшаемого  остатка;

- способ списания стоимости  пропорционально объему продукции  (работ). Применение одного из  способов начисления амортизации  по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования.

Организация должна использовать для каждого объекта НМА только один из способов начисления амортизации, который определяется в момент принятия его на учет и не меняется в течение всего срока полезного использования или до его выбытия[14,c.7].

Порядок определения  годовой суммы амортизационных  отчислений при использовании того или иного способа начисления амортизации объектов НМА установлен нормами ПБУ 14/2007.

При линейном способе  годовая сумма начисления амортизационных  отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта НМА и нормы  амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования  этого объекта.

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта НМА и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта НМА.

Аналитический учет по счету 05 «Амортизация нематериальных активов» ведется по отдельным объектам нематериальных активов. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения данных об амортизации нематериальных активов, необходимых для составления бухгалтерской отчетности.

В бухгалтерском учете  отдельные операции по начислению амортизации  объектов НМА при использовании  первого способа отражаются следующими проводками[15]:

п/п	Содержание хозяйственных операций	Корреспондирующие счета
		Дебет	Кредит
11	Начислена амортизация по объекту  НМА, используемому при строительстве  объекта основных средств хозяйственным  способом	08-3	05
22	Начислена амортизация по объекту НМА, используемому в основном производстве (при выполнении работ, услуг)	20	05
33	Начислена амортизация по объекту  НМА, используемому во вспомогательных  производствах	23	05
44	Начислена амортизация по объекту  НМА общепроизводственного назначения	25	05
55	Начислена амортизация по объекту  НМА общехозяйственного назначения	26	05
66	Начислена амортизация по объекту  НМА, используемому в организациях торговли	44	05

 

Линейный  способ начисления амортизации

При линейном способе амортизация осуществляется исходя из срока полезного использования. При этом способе первоначальная стоимость нематериальных активов списывается по нормам амортизации, определенным с учетом срока полезного использования.

Пример.

1. Организация  приобрела у лицензиара исключительное право на использование объекта нематериальных активов, стоимость которого определена в установленном порядке и учитывается на счете 04 «Нематериальные активы» стоимостью 50 тыс. руб.

2. Срок полезного  использования – 5 лет, или 60 месяцев.

3. Списание амортизационных  отчислений осуществляется ежемесячно  лицензиатом в размере 833 руб., за год – 10 тыс. руб.

(50 000 руб. : 60 = 833 руб.),  (50 000 руб. : 5 = 10 000 руб.).

При применении начисления амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка годовая сумма этих отчислений определяется исходя из остаточной стоимости на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной из срока полезного использования.

Способ уменьшаемого остатка

Способ уменьшаемого остатка относительно новый и является одним из ускоренных способов амортизации: в первые годы эксплуатации объект НМА амортизируется интенсивнее. В частности, предлагается годовую сумму амортизации исчислять как произведение остаточной стоимости на начало года и определенной нормы амортизации.

Пример:

Предприятие приобрело  НМА за 5000 руб. Срок его использования  – 4 года. Предприятие начисляет  амортизацию НМА методом уменьшаемого остатка.

Таким образом, годовая  норма амортизации НМА будет  равна 25 процентам (100% : 4 года).

 

 

 

Приведем порядок начисления амортизации НМА в таблице:

Годы эксплуатации НМА	Остаточная стоимость  НМА на начало года (руб.)	Годовая сумма амортизации (руб.)	Остаточная стоимость  НМА на конец года (руб.)
1	5000	1250 (5000 руб. х 25%)	3750
2	3750	938 (3750 руб. х 25%)	2812
3	2812	703 (2812 руб. х 25%)	2109
4	2109	527 (2109 руб. х 25%)	1582

 

Как видно из таблицы, накопленная сумма амортизации  меньше первоначальной стоимости НМА. В нашем примере она меньше на 1582 руб. Это — следствие отсутствия основной особенности большинства нелинейных методов, предполагающих понятие “ликвидационная стоимость”. В нашем примере она составила 312,5 (5000-4687,5). К сожалению данное понятие не нашло своего отражения в ПБУ, и что делать с этой суммой, в стандарте также не указано. По нашему мнению, возможно отнесение ее на себестоимость в конце цикла эксплуатации или на финансовый результат.