Обстоятельствами  непреодолимой силы являются:

• природные стихийные бедствия (землетрясения, наводнения, пожары, тайфуны, ураганы, штормы, снежные заносы, резкие температурные колебания, влекущие гибель урожая или позднее созревание хлебов, и т. д.);
• определенные обстоятельства общественной жизни (военные действия, эпидемии, национальные и отраслевые забастовки, распоряжения компетентных органов власти, запрещающие совершать действия, предусмотренные обязательством, и т. д.).

    Доказательством наличия таких обстоятельств  являются документы, выдаваемые соответствующими компетентными органами (министерствами, ведомствами). Потери от чрезвычайных ситуаций, а также затраты, связанные с их предотвращением или ликвидацией, включаются в состав внереализационных расходов в соответствии с подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ.

    Обязательство может быть прекращено полностью или частично в результате издания акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ). Таким актом, в частности, может быть решение органов государственной власти о реквизиции имущества (ст. 242 ГК РФ). Обязательства прекращаются также при ликвидации юридического лица (ст. 419 ГК РФ).

    Доказательством будет являться справка налоговых  органов об исключении организации  из Единого государственного реестра  юридических лиц. В случае ликвидации организации требования кредиторов, не удовлетворенные из-за недостаточности имущества ликвидируемого юридического лица, считаются погашенными. В свою очередь кредиторы вынуждены признавать задолженность ликвидированной организации нереальной для взыскания.

    Ликвидация  организации-должника может произойти в случае ее банкротства. При этом основанием для списания дебиторской задолженности является определение арбитражного суда о завершении конкурсного производства. Аналогичным основанием для признания долга нереальным к взысканию можно считать «зависание денег» в проблемном (обанкротившемся) банке.

    Документом, подтверждающим невозможность взыскания  долга, может являться акт судебного  пристава-исполнителя, составленный в  соответствии со ст. 26 Федерального закона от 21.07.97 № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве». Акт составляется при признании невозможности исполнения судебного решения о взыскании долга и утверждается старшим судебным приставом.

    Одной из причин признания невозможности  исполнения судебного решения может  являться препятствование (действием или бездействием) со стороны самого взыскателя. Акт судебного пристава-исполнителя составляется также и в случае, если взыскатель отказался оставить за собой имущество должника. При невозможности исполнения судебного решения данный документ не может приниматься как доказательство безнадежности долга. Соответственно на сумму этого долга не может быть уменьшена налогооблагаемая база налога на прибыль.

    Если  по сомнительному долгу был создан резерв, а контрагент впоследствии оплатил долг или его часть, то резерв будет необходимо уменьшить на соответствующую сумму и отразить внереализационный доход в налоговом учете, а прочий – в бухгалтерском. В составе внереализационных доходов налогоплательщика учитываются доходы в виде сумм восстановленных резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены в том числе ст. 266 НК РФ.

    Но  в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 08.11.2005 № Ф04-7853/2005(16557-А46-3) было сказано, что налогоплательщик не должен увеличивать сумму внереализационного дохода на сумму резерва по сомнительным долгам, так как НК РФ не содержит прямого указания на восстановление сумм резерва в случае погашения дебиторской задолженности контрагентами. Однако это единственное мнение арбитражных судей.

    Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков  по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период.

    Тем не менее арбитражные судьи Восточно-Сибирского округа, рассматривая конкретное дело, постановили, что созданный в предыдущем отчетном (налоговом) периоде и неиспользованный резерв сомнительных долгов можно не переносить на следующий отчетный (налоговый) период. В новом периоде резерв может быть сформирован вновь. 

    Сумма вновь создаваемого по результатам  инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка  резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. Если сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем сумма остатка, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. Если больше – разницу нужно включить во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

    Таким образом, увеличивая (уменьшая) сумму резерва, налогоплательщик отражает в налоговом учете внереализационные расходы (доходы) того отчетного (налогового) периода, в котором происходят такие изменения. Если налогоплательщик не создавал резерв по сомнительным дебиторским задолженностям, то, признав их безнадежными, он также имеет право включить их во внереализационные расходы. 
 

Налоговый учет штрафных санкций 

    Порядок налогового учета доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций  за нарушение договорных обязательств закреплен в ст. 317 НК РФ. Данные виды доходов являются внереализационными.

    Налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в  соответствии с условиями договора. Если условиями договора не предусмотрено штрафных санкций или возмещения убытков, у налогоплательщика-получателя не возникает обязанности. При взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика возникает на основании решения суда. 
 

НДС при списании дебиторской  задолженности 

    У организаций, утвердивших в учетной  политике для целей налогообложения  момент определения налоговой базы по НДС по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов (по отгрузке), исчисление и уплата НДС производится в день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг) с учетом перехода права собственности в соответствии с положениями ГК РФ. У таких организаций не возникает вопроса, когда исчислять НДС с просроченной дебиторской задолженности, так как они начислили этот налог, отгрузив товары (выполнив работы, оказав услуги).

    Организации, утвердившие в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств (по оплате), исчисляют и уплачивают НДС в день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Определение даты начисления и уплаты налога при неисполнении контрагентом своих обязательств до истечения срока исковой давности производится в соответствии с нормами п. 5 ст. 167 НК РФ. Датой оплаты товаров (работ, услуг) признается наиболее ранняя из дат:

день истечения  указанного срока исковой давности;

день списания дебиторской задолженности.

    Организация, определяющая выручку «по оплате», списывая безнадежную дебиторскую  задолженность, должна уплатить в бюджет НДС, числящийся в бухгалтерском учете на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по неоплаченному НДС».

1 См. Федеральный  закон от 26.10.02 № 127-ФЗ «О несостоятельности  (банкротстве)», Федеральный закон от 25.02.99 № 40-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве) кредитных организаций». 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

3 Синтетический и  аналитический учет  безнадежной дебиторской  задолженности

 

В бухгалтерском  учете дебиторская задолженность  отражается по дебету счетов:

60 «Расчеты с  поставщиками и подрядчиками»  (если организацией выдан аванс  в счет поставки);

62 «Расчеты с  покупателями и заказчиками» (в  случае поставки товаров, работ,  услуг в счет последующей оплаты);

68 «Расчеты по  налогам и сборам» (в случае переплаты в бюджет);

69 «Расчеты по  социальному страхованию и обеспечению» (в случае переплаты при расчетах  по социальному страхованию, пенсионному  обеспечению, обязательному медицинскому  страхованию работников организации);

70 «Расчеты с  персоналом по оплате труда» (при удержании с работника определенных сумм в пользу организации);

71 «Расчеты с  подотчетными лицами» (в случае  невозврата подотчетным лицом  выданных ему денежных средств);

73 «Расчеты с  персоналом по прочим операциям» (при наличии задолженности работников по предоставленным займам, возмещению материального ущерба и т. п.);

75 «Расчеты с  учредителями» (при наличии задолженности  учредителей по вкладам в уставный, складочный капитал);

76 «Расчеты с  разными дебиторами и кредиторами» (в случае наличия задолженностей по возмещению ущерба по страховому случаю; расчетов по претензиям в пользу организации; расчетов по причитающимся дивидендам и др.).

3.1 Схема бухгалтерских  проводок по учету  безнадежной дебиторской  задолженности с  созданием резерва по сомнительным долгам

 

Схема 1 – Схема  бухгалтерских проводок по учету  безнадежной дебиторской задолженности  с созданием резерва по сомнительным долгам 

Таблица 1 – Таблица  бухгалтерских проводок по учету  безнадежной дебиторской задолженности  с созданием резерва по сомнительным долгам

3.2 Схема бухгалтерских проводок по учету безнадежной дебиторской задолженности без создания резерва по сомнительным долгам

 

 

Схема 1 – Схема  бухгалтерских проводок по учету  безнадежной дебиторской задолженности  без создания резерва по сомнительным долгам 

Таблица 1 – Таблица бухгалтерских проводок по учету безнадежной дебиторской задолженности без создания резерва по сомнительным долгам

 

    Рассмотрим  на конкретном примере порядок списания дебиторской задолженности. Так в июле 2010 г. ООО «Крата» реализовало товар покупателю на сумму 23 600 руб., в том числе НДС - 3600 руб. Покупная стоимость товара – 15 000 руб., издержки обращения – 2500 руб. В июле 2013 г. истек срок исковой давности по задолженности покупателя. В бухгалтерском учете ООО «Крата» данные хозяйственные операции будут отражены следующим образом.

Июль 2010 г.:

• Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90-1 «Выручка» - 23 600 руб. - отражена выручка от реализации товара;
• Д-т сч. 90-3 «НДС» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» - 3600 руб. - начислена сумма НДС по отгруженным товарам;
• Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж» К-т сч. 41 «Товары» - 15 000 руб. - списана покупная стоимость реализованного товара;
• Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж» К-т сч. 44 «Расходы на продажу» - 2500 руб. - списаны издержки обращения по реализованным товарам;
• Д-т сч. 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» - 2500 руб. (23 600 – 3600 – 15 000 – 2500 = 2500) - отражен финансовый результат от реализации товаров (прибыль).