Учет арендованных основных средств у арендодателя и арендатора и расчетов между ними.

2.3. Направления совершенствования бухгалтерского учёта

арендных отношений

Отечественный бухгалтерский  учёт продолжает реформироваться в направлении сближения правил учёта и составления отчётности с международными стандартами с целью достижения сопоставимости данных бухгалтерской отчётности российских и иностранных компаний. Для этого необходимо выявить основные различия между имеющимися системами учёта и на их основе разработать концепцию отечественных положений по учёту, принимая за основу принципы международного учёта.

Формируя информацию об арендуемых активах, МСФО² 17 оперирует понятием «концепция контроля» над активами, согласно которому имуществом организации считается не то, что принадлежит ей на праве собственности, а то, что она способна контролировать в результате своей деятельности, определяя тем самым балансодержателя актива. Соответственно, исходя из концепции контроля над активами, законодательно применяется различный порядок учёта арендных операций в России и на Западе.

Одной из тенденций развития МСФО является отказ от исторической стоимости и переход к учёту по справедливой стоимости – концепция справедливой стоимости. Учёт по исторической или фактической стоимости, на которую делается акцент в отечественной бухгалтерской практике учёта активов, в том числе и арендованного, ведет к искажению учётных данных, ставя под сомнение достоверность информации о реальной стоимости активов, которыми располагает организация. В результате на принятие решения отдельными пользователями информации может оказать влияние дезориентированность и неполнота сведений о стоимостной величине активов, содержащихся в отчётности, вследствие чего нарушается принцип нейтральности информации.

По мнению исследователей, в условиях относительной стабильности или  незначительного уровня инфляции метод оценки активов по исторической стоимости имеет преимущество по сравнению с рыночной оценкой, поскольку является постоянным и менее затратным. Однако в условиях нестабильной рыночной ситуации и значительных колебаний цен предпочтение должно отдаваться методу оценки по рыночной стоимости, проводя переоценку активов на постоянной основе (раз в год, в квартал), тем более что в России также имеется немало предпосылок для перехода к учёту по справедливой стоимости.

Сопоставив принципы, закрепленные в отечественном бухгалтерском учёте аренды и в МСФО, можно отметить в целом их соответствие, хотя по отдельным положениям выявляются их некоторые различия, как в квалификации, так и в их реализации на практике. Так, например, принцип приоритета содержания над формой, являющийся одним из основополагающих в международных стандартах учёта и отчётности, прописан и в отечественной системе учёта (Федеральный закон от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте» [4], Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации [9], Положение по бухгалтерскому учёту «Учётная политика организации» ПБУ 1/2008 [10]).

Однако на практике традиционно  участники сделки продолжают отдавать предпочтение юридической форме  соглашения, поскольку договором аренды специально не предусмотрен порядок учёта, а официальные разъяснения Минфина РФ и существующая нормативная база бухгалтерского учёта часто противоречат друг другу. Если некоторые расхождения в квалификации принципов учёта не оказывают существенного влияния на показатели бухгалтерской отчётности организации, то нестыковки в их реализации на практике в отдельных случаях могут существенно повлиять на достоверность информации бухгалтерской отчётности, искажая её.

Анализируя концептуальные основы учёта аренды, на которых основывается отечественная практика учёта аренды, было уточнено понятие и содержание одного из основополагающих принципов – приоритет содержания над формой. Однако стоит несколько осторожнее использовать термин «приоритет», поскольку может возникнуть мнение, что профессиональное суждение бухгалтера стоит выше норм права. Было установлено, что целесообразно рассматривать концепцию не приоритета, а соответствия формы и содержания, поскольку форма есть внешнее проявление сущности. В данном случае говорить о приоритете как о превосходстве не совсем корректно, поскольку форма и сущность не должны противопоставляться друг другу. Так, если в заключаемом договоре аренды имеются признаки финансовой аренды, то такой договор должен быть облачен в форму договора финансовой аренды, что ещё раз выражает соответствие формы соглашения содержанию сделки.

В целях обеспечения единых подходов к практической реализации принципов  учёта в рамках реформирования системы бухгалтерского учёта, было предложено в нормативных документах разъясняющего характера на основе рассмотрения сложных примеров давать подробные указания по реализации основных принципов учёта.

Основные различия в вопросах учёта арендных операций по отечественным правилам и требованиям МСФО представлены в таблице 2.3.1.

Таблица 2.3.1.

Сравнение основных положений по учёту аренды в МСФО и РСБУ³

Сравнительный анализ показывает, что основные различия касаются наиболее важных аспектов финансовой деятельности: это способы первоначального  признания активов и обязательств в отчётности обеих систем, а также порядок признания доходов и расходов в учёте. Это оказывает влияние на структуру доходов и расходов, формирование финансовых показателей деятельности организации и существенно влияет на объективность показателей отчётности у участников арендного договора. В конечном итоге, отчётность, составленная по международным стандартам и в соответствии с российской системой учёта, будет содержать показатели, существенно отличающиеся друг от друга, что и вызывает необходимость в принятии обоснованного и взвешенного решения по заимствованию международных подходов к учёту арендных операций в отечественной практике учёта.

Таким образом, на основании проведённого анализа в целях сведения к минимуму значимых различий в учёте аренды возникает необходимость разработать Положение по бухгалтерскому учёту «Аренда», соответствующее МСФО.

Заключение

В ходе проделанной работы были рассмотрены определение аренды, характеристика объекта исследования, классификация и виды арендных отношений.

Также были определены задачи бухгалтерского учёта арендных операций. Они заключаются прежде всего в правильности отражения операций, достоверности определения финансовых результатов от сдачи имущества в аренду, правильности формирования затрат, связанных с поддержанием имущества в рабочем состоянии.

Было проведено исследование существующей практики бухгалтерского учёта в области отражения операций по аренде. Отдельно показано отражение на бухгалтерских счетах операций текущей аренды как у арендатора, так и у арендодателя.

Указанные противоречия бухгалтерского учёта между российским и международным законодательством затрудняют вложения капитала иностранных инвесторов в Российскую экономику, так как любой инвестор стремится осуществить вложения своего капитала только в те предприятия, в прибыльности которых он может убедиться. Для этого финансовая отчётность предприятия для него должна быть понятной и достоверной. А так как в России существуют «свои правила игры», отличные от международных, соответственно, для того, чтобы вложить свои капиталы в нашу экономику, иностранным инвесторам приходится дополнительно изучать бухгалтерский учёт России и «переделывать» отчётность предприятия на свой лад с той целью, чтобы она могла показать сопоставимые показатели, принятые в международной практике.

Список литературы

1. Гражданский кодекс Российской Федерации. Федеральные законы от 30.11.1994 г. № 51-ФЗ и от 26.01.1996 г. № 14-ФЗ.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая). Федеральный закон от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ.
3. Федеральный закон от 26.01.1996 г. № 15-ФЗ «О введении в действие части второй Гражданского кодекса Российской Федерации».
4. Федеральный закон от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте».
5. Федеральный закон от 21.07.1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним».
6. Указ Президента Российской Федерации от 15.05.2008 г. № 797 «О неотложных мерах по ликвидации административных ограничений при осуществлении предпринимательской деятельности».
7. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 г. № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».
8. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчётности организаций».
9. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации».
10. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 06.102008 г. № 106н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту «Учётная политика организации» ПБУ 1/2008».
11. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 06.07.1999 г. № 43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту «Бухгалтерская отчётность организации» ПБУ 4/99».
12. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 г. № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» ПБУ 6/01».
13. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 г. № 32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/99».
14. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 г. № 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» ПБУ 10/99».
15. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 29.04.2008 г. № 48н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту «Информация о связанных сторонах» ПБУ 11/2008».
16. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 24.11.2003 г. № 105н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03».
17. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 г. № 91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учёту основных средств».
18. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 01.07.2004 г. № 180 «Концепция развития бухгалтерского учёта и отчётности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу».
19. Концепция бухгалтерского учёта в рыночной экономике России от 29.12.1997 г.
20. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 21.06.2002 г. № 04-02-06/3/41.
21. Основы гражданского законодательства Союза ССР и республик от 31.05.1991 г. № 2211-I.
22. Основы законодательства Союза ССР и союзных республик об аренде от 23.11.1989 г. № 810-I.
23. Бабаев Ю.А. Бухгалтерский учёт. – М.: ЮНИТИ, 2007.
24. Балдина С.В. Актуальные вопросы учёта основных средств. Главбух, 2006. – № 11.
25. Николаева С.А. Бухгалтерский учёт основных средств. – М.: Аналитика-Пресс, 2005.
26. Семенихина В.В. Основные средства: организация бухгалтерского и налогового учёта. – М.: Изд-во ЭКСМО, 2006.
27. «Международный бухгалтерский учёт», 2009, № 5.
28. Залкиприева С. С. Классификационные признаки аренды в соответствии с МСФО. Труды молодых ученых ДГУ. Махачкала: ИПЦ ДГУ. 2008.
29. Залкиприева С. С. Сравнительный анализ основных положений учёта арендных платежей по МСФО и российским правилам. Вестник Университета (Государственный университет управления) № 4(14). 2008.
30. Сайт: www.audit-it.ru
31. Справочно-правовая система «КонсультантПлюс».

Приложение 1

ДОГОВОР АРЕНДЫ ТРАНСПОРТНОГО СРЕДСТВА № 1-а

г. Челябинск             15 декабря 2009 г.

Гражданин РФ Гришин Сергей Геннадьевич, именуемый в  дальнейшем «Арендодатель», действующий  от собственного имени, с одной стороны, и индивидуальный предприниматель Гришина Елена Геннадьевна, именуемый в дальнейшем «Арендатор», действующий на основании свидетельства о регистрации 74 № 004877607, с другой стороны, заключили настоящий договор о нижеследующем:

1. Арендодатель предоставляет Арендатору  во владение и пользование  автомобиль марки «Toyota-Toyoaсe» 1996 года выпуска, государственный номерной знак Р 804 УН, цвет белый, двигатель № 4197987, шасси № LY131-0001132, состоящую на учёте в ГИБДД МРЭО г. Челябинска.

Автомобиль предоставляется Арендатору без оказания услуг по его управлению и технической эксплуатации (аренда транспортного средства без экипажа).

2. Указанный автомобиль принадлежит  Арендодателю на праве собственности,  что подтверждается свидетельством  о регистрации транспортного  средства 74 ОМ № 213632, выданным  ГИБДД МРЭО г. Челябинска 31.01.2006 г.

3. Автомобиль сдается в аренду  сроком на 1 (один) месяц с момента  подписания сторонами настоящего  договора.

4. Арендная плата за весь период  аренды составляет 100 (сто) рублей.

5. Эксплуатационные расходы оплачиваются  Арендатором.

6. Арендодатель обязан:

6.1. Не позднее трех дней с  момента подписания настоящего  договора внести Арендатора в  полис ОСАГО к данному автомобилю, предоставить автомобиль Арендатору  во владение и пользование  с составлением передаточного  акта, в котором будет отражено  фактическое состояние автомобиля на момент его составления. Арендодатель не отвечает за недостатки сданного в аренду автомобиля, которые были либо должны были быть обнаружены Арендатором при передаче объекта настоящего договора.

6.2. Не производить в какой бы то ни было форме отчуждение объекта настоящего договора до окончания срока действия настоящего договора.

7. Арендатор обязан:

7.1. Использовать полученный в  аренду автомобиль в соответствии  с условиями настоящего договора  и назначением транспортного  средства, поддерживать надлежащее состояние автомобиля, содержать его в исправности, производить за свой счет капитальный и текущий ремонт, устранять последствия аварий и повреждений, возникших по вине Арендатора либо третьих лиц.