Учет арендованных основных средств у арендодателя и арендатора и расчетов между ними.

И ещё одна характерная черта договора аренды, относящаяся к праву пользования арендованным имуществом. В современном гражданском законодательстве право пользования, принадлежащее арендатору, не трактуется столь широко, как это имело место в дореволюционном российском гражданском праве. Во всяком случае, оно не включает в себя правомочие арендатора по передаче арендованного имущества в субаренду. Скорее, ГК [1] предусмотрел обратную презумпцию: арендатор не вправе сдавать арендованное имущество в субаренду, за исключением случаев, когда такое право предоставлено ему арендодателем (п. 2 ст. 615 ГК [1]).

Во-вторых, в ГК [1] обнаруживается стремление законодателя обеспечить детальное и непосредственное регулирование договора аренды, во всяком случае тех вопросов, которые являются общими как для договора аренды, так и для его отдельных видов. В этих целях как бы «вынесены за скобки» и объединены в § 1 («Общие положения об аренде») гл. 34 правила, охватывающие все виды договора аренды. Вместе с тем детальная регламентация арендных отношений отнюдь не означает ограничение действия в этой сфере принципа свободы договора. Большинство норм, регулирующих договор аренды, носят диспозитивный характер, они действуют в том случае, если стороны не урегулировали соответствующие вопросы в договоре. Таким образом регламентируются все основные правоотношения, вытекающие из договора аренды:

• срок договора и последствия его истечения;
• порядок предоставления имущества арендатору;
• форма и порядок уплаты арендной платы;
• обязанности сторон по содержанию арендованного имущества;
• преимущественное право арендатора на возобновление договора;
• судьба произведённых арендатором улучшений имущества, и др.

В-третьих, выделение  отдельных видов договора аренды (за исключением проката, фрахтования  на время, лизинга) произведено в ГК [1] не на основе какого-либо единого классификационного критерия, а в зависимости от вида сдаваемого в аренду имущества. Хотя и здесь законодатель не преследовал цели определить специальные правила передачи в аренду для всех традиционно понимаемых в цивилистике видов имущества; речь идет скорее об отдельных видах объектов, специфика которых требует особого правового регулирования (например, здания и сооружения, предприятия). При таком подходе имеется риск «пропустить» какие-либо объекты, обладающие не меньшей спецификой, и тем самым ограничить их регулирование общими положениями о договоре аренды. Практика применения ГК [1] подтверждает эти опасения, в частности, применительно к договорам аренды незаконченных строительством объектов или нежилых помещений, которые признаются действующим законодательством объектами недвижимости, но при их аренде стороны вынуждены руководствоваться общими положениями о договоре аренды, что порождает немало проблем, в том числе и в судебной практике.

С точки зрения общей характеристики гражданско-правовых обязательств договор аренды относится к двусторонним, консенсуальным, возмездным, взаимным (синаллагматическим) договорам. Договор аренды является консенсуальным, поскольку считается заключенным с момента достижения сторонами соглашения по его существенным условиям, а момент вступления договора в силу не связывается с передачей арендованного имущества арендатору. Собственно передача сданного в аренду имущества арендатору представляет собой исполнение заключённого и вступившего в силу договора аренды со стороны арендодателя. Поэтому в тех случаях, когда момент вступления договора в силу совпадает с фактической передачей арендованного имущества, можно говорить об особом порядке заключения договора аренды и о том, что он исполняется в момент заключения, но не о реальном характере договора.

Договор аренды является возмездным, поскольку арендодатель за исполнение своих обязанностей по передаче имущества во владение и  пользование арендатору должен получить от последнего встречное предоставление в виде внесения арендной платы.

Договор аренды является двусторонним, поскольку каждая из сторон этого договора (арендодатель и арендатор) несёт обязанности в пользу другой стороны и считается должником другой стороны в том, что обязана сделать в её пользу, и одновременно её кредитором в том, что имеет право от неё требовать. Более того, в договоре аренды имеют место две встречные обязанности, одинаково существенные и важные: обязанность арендодателя передать арендатору имущество во владение и пользование и обязанность арендатора вносить арендную плату, которые взаимно обуславливают друг друга и являются в принципе экономически эквивалентными. Поэтому договор аренды является договором синаллагматическим. Синаллагматический характер договора аренды выражается в том, что на стороне арендатора во всех случаях лежит встречное исполнение его обязательств, т.е. исполнение обязательств арендатором по уплате арендной платы обусловлено исполнением арендодателем своих обязательств по передаче имущества во владение и пользование арендатору (п. 1 ст. 328 ГК [1]). Иными словами, арендатор не должен исполнять свои обязанности по внесению арендной платы до исполнения арендодателем своих обязанностей по передаче ему арендованного имущества. Юридические последствия признания арендатора субъектом встречного исполнения обязательств заключаются в том, что в случае непредоставления стороной обусловленного договором исполнения либо наличия обстоятельств, очевидно свидетельствующих о том, что такое исполнение не будет произведено в установленный срок, субъект встречного исполнения вправе приостановить исполнение своего обязательства либо вовсе отказаться от исполнения договора и потребовать возмещения убытков (п. 2 ст. 328 ГК [1]).

Значение договора аренды нельзя переоценить. Это один из классических видов договоров, чья история насчитывает многие тысячелетия, на протяжении которых они в основных своих чертах не изменились. Договор аренды – самосовершенствующийся механизм. Ещё в 1989 году исследователи этого договора отмечали, что аренда, как механизм хозяйствования должна совершенствоваться. Аренда играет огромную роль в имущественных правоотношениях между хозяйствующими субъектами, а также в развитии экономики нашей страны и расширения сферы деятельности предпринимателей, прежде всего как способ минимизации предпринимательского риска и возможности получения дохода от вложений средств.

1.2. Документальное оформление арендных  отношений

Договор аренды должен быть заключен в письменной форме, если:

• хотя бы одной из сторон договора является юридическое лицо;
• договор заключается на срок более года.

Данные условия не распространяются на отдельные виды договоров аренды. Вне зависимости от срока договора и от того, кто является сторонами  сделки, в письменной форме должны быть заключены: договор проката (п. 2 ст. 626 ГК [1]), договор аренды транспортного средства (ст. ст. 633 и 643 ГК [1]), договор аренды зданий и сооружений (п. 1 ст. 651 ГК [1]), а также договор аренды предприятий (п. 1 ст. 658 ГК [1]).

В соответствии с пунктом 2 статьи 434 ГК [1] «договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами». Это наиболее распространённая форма договора. Законом, иными правовым актами и соглашением сторон могут устанавливаться дополнительные требования, которым должна соответствовать форма составляемого договора (размещение его текста на бланке определенной формы, скрепление печатью и т.п.).

Однако письменная форма договора предполагает не только оформление единого  документа, подписанного сторонами, но и обмен документами путём использования почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.

Это создает возможность оперативного заключения договора. Но при этом форма должна быть доступной для восприятия.

В соответствии с пунктом 3 статьи 434 ГК [1] письменная форма договора также считается соблюдённой, если письменное предложение заключить договор, одобрено контрагентом. Речь идет о так называемой форме «оферта-акцепт». Её суть заключается в том, что лицо, получившее оферту (предложение, адресованное одному или нескольким конкретным лицам), в срок, установленный для её акцепта (ответа лица, которому адресована оферта), в случае принятия оферты (акцепта) должно совершить действия по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товара, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т.п.).

Иными словами, договор аренды считается заключённым в письменной форме, даже если у сторон отсутствует единый документ, но при этом у арендодателя и арендатора имеются акт приёма-передачи имущества в аренду, счета на арендную плату, платёжные документы об оплате данных счетов и другие документы, подтверждающие фактическое использование имущества арендатором и размер арендной платы.

Исключение составляет договор  аренды здания или сооружения. Форма  такого договора согласно статье 651 ГК [1] признаётся надлежащей, если договор заключен только путём составления одного документа, подписанного сторонами.

В соответствии со статьёй 609 ГК [1] договор аренды недвижимого имущества подлежит государственной регистрации.

Регистрации подлежит сам договор  аренды. Положения ГК [1] не предусматривают обязательной регистрации права аренды недвижимого имущества. Поэтому регистрация порождаемого договором аренды недвижимого имущества обременения вещных прав арендодателя на недвижимое имущество правами арендатора производится на основании статьи 26 Федерального закона от 21.06.1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» [5] только при регистрации самого договора аренды недвижимого имущества.

Договор аренды здания, помещения и сооружения подлежит государственной регистрации только в том случае, если он заключён на срок не менее года.

Следует обратить внимание на ряд  правил определения срока, влияющий на обязанность регистрации договора аренды:

• при продлении договора аренды здания, заключённого на срок менее одного года, на такой же срок после окончания первоначального срока аренды отношения сторон регулируются новым договором аренды, который не подлежит государственной регистрации;
• договор аренды здания, возобновлённый на неопределённый срок, не нуждается в государственной регистрации;
• если стороны установили, что условия заключённого ими договора аренды здания применяются к их отношениям, существовавшим в течение определённого периода времени до его заключения, то при исчислении срока такой период времени не включается в срок;
• срок действия договора аренды здания (сооружения), определённый с 1-го числа какого-либо месяца текущего года до 30-го (31-го) числа предыдущего месяца следующего года, признается равным году.

Все вышеперечисленные правила  в равной степени распространяются и на договоры субаренды.

На практике в большинстве случаев  регистрация договора аренды возлагается  на арендатора. Однако обязанность  по регистрации лежит на обеих сторонах, и если вследствие действий одной из сторон договор аренды не зарегистрирован, то другая сторона может добиться принудительной регистрации договора аренды зданий и сооружений.

Исключением из этого правила может  быть ситуация, когда к моменту  предъявления иска о принудительной регистрации договора аренды зданий и сооружений сменился собственник  арендуемого имущества.

Регистрация договора аренды вызывает многочисленные споры между налогоплательщиками  и фискальными органами.

По общему правилу, закреплённому в статье 165 ГК [1] в случаях, установленных законом, несоблюдение требования о государственной регистрации сделки влечёт её недействительность. Такая сделка считается ничтожной.

Кроме того, согласно пункту 2 статьи 651 ГК [1] договор аренды здания или сооружения и, соответственно, помещения считается заключённым с момента такой регистрации.

Образец оформления договора аренды грузового автомобиля у физического лица приведён в приложении 1.

2. Бухгалтерский учёт операций по аренде имущества

у арендатора и арендодателя

2.1. Учёт операций по  передаче имущества в аренду

Так как право собственности остаётся у арендодателя, то он продолжает учитывать передаваемое в аренду имущество в составе собственных основных средств, для чего на счёте 01 «Основные средства» открываются отдельные субсчета для учёта имущества, передаваемого в текущую аренду. Исключение составляет аренда предприятия в целом как имущественного комплекса.

На основании подпунктов 7.2, 8.3 «Концепции бухгалтерского учёта в рыночной экономике России» [19], пункта 50 «Методических указаний по бухгалтерскому учёту основных средств» [17], а также разъяснений, содержащихся в письме Минфина России от 21.06.2002 г. № 04-02-06/3/41 [20], имущество арендованного предприятия учитывается на балансе арендатора.

Арендная плата, получаемая арендодателем  от сдачи собственного имущества  в аренду, безусловно, представляет собой его доход. Однако весь вопрос в том, какой именно – выручку или прочий доход?

Согласно пункту 5 Положения по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/99 [13] в случае, если предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, является предметом деятельности организации, поступления, получение которых связанно с этой деятельностью, – т.е. арендная плата – считаются выручкой. А вот в случае, если сдача имущества в аренду не считается предметом деятельности организации, суммы арендной платы – согласно пунктам 5, 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» [13] – относятся к прочим доходам.