Товарные операции

     Рахунок 28 "Товари", що застосовується для обліку в торгівлі, має таких шість субрахунків [27]:

• 281 "Товари на складі", який застосовують для обліку руху та наявності товарних запасів, що знаходяться на оптових та роздрібних базах, складах, в овочесховищах, морозильниках тощо;
• 282 "Товари в торгівлі" використовують для об ліку руху та наявності товарів, що знаходяться на підприємствах роздрібної торгівлі (у магазинах, кіосках, у буфетах підприємств громадського харчування, на лотках тощо);
• 283 "Товари на комісії" призначений для обліку товарів, переданих на комісію за договорами комісії та іншими цивільно-правовими договорами, які не передбачають перехід права власності на цей товар до оплати їх вартості;
• 284 "Тара під товарами" — використовують при обліку наявності й руху тари під товарами і порожньої тари. Торговельні підприємства можуть вести облік тари за середніми обліковими цінами, які встановлюються керівництвом підприємства за видами (групами) тари і цінами на тару. Різниця між цінами придбання і середніми обліковими цінами на тару відноситься на субрахунок 285 "Торгова націнка";
• 285 "Торгова націнка", який застосовують торговельні, постачальницькі та збутові підприємства при веденні обліку товарів за продажними цінами, які на цьому субрахунку відображають торгові націнки на товари, тобто різницю між купівельною та продажною (роздрібною) вартістю товарів. За кредитом субрахунку 285 відображається збільшення суми торгових націнок, за дебетом зменшення (списання). Списання за рахунками суми торгової націнки на реалізовані товари відображається за дебетом субрахунку 285 і кредитом субрахунків 281 і 282;
• 286 "Транспортно-заготівельні витрати" — відображає суми транспортно-заготівельних витрат, пов'язаних з придбанням товарів, продуктів і сировини.

     До  бухгалтерського балансу включається  згорнута за всіма субрахунками сума сальдо рахунка 28 "Витрати обігу підприємства торгівлі та витрати на випуск власної продукції" підприємства громадського харчування обліковують на рахунку 23 "Виробництво", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інші витрати операційної діяльності", 95 "Фінансові витрати".

     Дохід від реалізації товарів обліковується на рахунку 70 "Дохід від реалізації", субрахунок 702 "Дохід від реалізації товарів". Собівартість реалізованих товарів обліковується на однойменному субрахунку 902 рахунка 90 "Собівартість реалізації". 
 
 

     1.2 Визнання, класифікація та оцінка товарних запасів

      Важливою умовою функціонування торгівельного підприємства є забезпечення його необхідними активами, що належать йому на правах власності або оперативного управління. До складу сукупних активів торгівельного підприємства входять і запаси, які у відповідності з П(С)БО 9 [5] «Запаси» можуть утримуватися для:

• подальшого продажу за умов звичайної господарської діяльності;
• споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг;
• потреб управління підприємством.

      Слід зауважити, що для підприємств торгівлі при здійсненні основної діяльності найбільш значну роль серед різних груп запасів відіграють товарні запаси. Це зумовлюється як їх цільовим призначенням, так і значною питомою вагою цієї групи в загальній структурі запасів підприємств торгівлі.

      Можна виділити наступні основні риси, що характеризують товарні запаси як окрему групу запасів торгівельного підприємства:

• по цільовому призначенню товарні запаси представляють собою групу запасів, що утримується на підприємствах торгівлі для подальшого продажу;
• по матеріально-речовій формі товарні запаси являють собою матеріальні цінності;
• по ступеню завершеності виробничого процесу товарні запаси являють собою готовий продукт, який не призначений для подальшої обробки на власних потужностях підприємств торгівлі (крім операцій з передпродажної підготовки);
• по участі у видах діяльності торгівельного підприємства товарні запаси відносяться до активів, які безпосередньо задіяні в операціях його основної діяльності.

      Хочеться відзначити, що для торгівельного підприємства під основною діяльністю розуміються операції, пов’язані з реалізацією товарів. Вони є головною метою створення такого підприємства і забезпечують основну частину його доходу. Таким чином, товарні запаси можна визначити як матеріальні цінності, що придбані (отримані) та утримуються торгівельним підприємством з метою продажу за умов ведення його основної діяльності.

     Згідно  з П(С)БО 9 запаси визнаються активами, якщо:

• існує ймовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням;
• їх вартість може бути достовірно визначена.

     При цьому слід урахувати також критерії для визнання реалізації продукції (товарів, інших активів), а саме:

• покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
• покупець здійснює надалі управління та контроль за продукцією (товарами, іншими активами). [20]

     Необхідність  урахування наведених критеріїв  зумовлена тим, що головною умовою зарахування до складу запасів одиниць або однорідних груп (видів) є володіння ризиками і вигодами, пов'язаними з правом власності підприємства  на ці активи, та контроль, який пов'язаний з володінням ними.

     Як  правило, ризики і вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інші активи), переходять від однієї особи (підприємства) до іншої особи (підприємства), коли перша особа здійснює продаж, а друга особа — придбання. З цього моменту матеріальні цінності повинні бути включені до складу запасів покупця і не відображатися у складі запасів продавця.

     В операції купівлі-продажу головним критерієм є той, згідно з яким ризики й вигоди, пов'язані з правом власності, передаються у момент, узгоджений в контракті сторонами, що беруть участь у цій операції.

     Звичайно  ризики та вигоди переходять до покупця, коли продавець фактично передає йому товари. Але в деяких випадках можуть бути винятки.

     Наприклад, коли матеріальні цінності деякий час  знаходяться у розпорядженні третьої сторони — незалежної транспортної компанії, яка перевозить цінності від підприємства-постачальника до підприємства-покупця.

     Отже, підставою для зарахування до складу запасів товарно-матеріальних цінностей, які придбані і знаходяться в дорозі, є передача продавцем і відповідно отримання покупцем ризиків і вигід, пов'язаних із правом власності на ці матеріальні цінності. Момент передачі ризиків і вигід, пов'язаних з правом власності на цінності, визначається в контракті на придбання останніх.

     Крім  зазначених базових умов поставки передача ризиків і вигід, пов'язаних із правом власності на товарно-матеріальні цінності, а також управління та контроль за реалізованими активами, обумовлені консигнаційними угодами.

     Так, до складу запасів включаються також  товари, передані торговельним агентам за консигнаційними угодами.

     Консигнаційна угода передбачає, що власник товару передає його торговельному агенту для реалізації. Агент не купує цей товар, проте він приймає на себе відповідальність за його збереження. Після реалізації агент передає його власнику виручку за вирахуванням зазначених в консигнаційній угоді витрат і комісійних. Таким чином, товари, які знаходяться на реалізації у агента, входять до складу запасів підприємства-постачальника, що передало їх агенту, а не агента.

     Одночасно коли підприємство має у своєму розпорядженні  предмети, які є власністю інших  фізичних та юридичних осіб (наприклад, на відповідальному збереженні тощо), ці предмети не будуть включатися до складу запасів підприємства, а обліковуватимуться на позабалансових рахунках.

     Недотримання  критерію переходу ризиків і вигід, пов'язаних із правом власності може призвести до "викривлення" даних фінансових звітів.

     Одиницею  бухгалтерського обліку запасів  є їхнє найменування або однорідна  група (вид).[5]

      Товари як об’єкт обліку можуть бути класифіковані по ряду критеріїв. Так класифікувати товарні запаси можна у відповідності з наступними критеріями[19, c. 212]:

     1) за призначенням запасів:

     – запаси поточного зберігання;

     – запаси сезонного зберігання;

     – запаси попереднього (дострокового) завозу;

     – запаси цільового призначення;

     2) залежно від місця формування:

     – запаси роздрібної торгівлі;

     – запаси оптової торгівлі;

     – запаси товарів у дорозі;

     3) залежно від асортиментної структури  запасів – запаси за товарними групами;

     4) залежно від моменту та характеру  оцінки:

     – початкові (вхідні) товарні залишки, що характеризують розміри товарних запасів, які фактично склалися на початок певного періоду;

     – вихідні, які характеризують розміри товарних запасів, що фактично склалися на кінець певного періоду;

     – середні товарні запаси, які характеризують розміри товарних запасів протягом певного періоду та розраховуються по середній арифметичній чи середній хронологічній;

     – планові (прогнозні) товарні запаси, які підприємство планує або очікує забезпечити на певну дату;

     5) за відношенням до зміни обсягу  товарообігу (за чутливістю до  зміни товарообігу):

     – умовно-змінна частина запасів (розмір обумовлюється розміром та динамікою товарообігу);

     – умовно-постійна частина запасів (представницький асортиментний набір, що має постійно знаходитися в торговельній мережі підприємства, запаси цільового призначення);

     6) залежно від регулярності поповнення:

     – запаси товарів регулярного поновлення та витрат;

     – запаси регулярного поновлення, але сезонного використання;

     – запаси сезонного формування та регулярного використання;

     – запаси періодичного поновлення;

     7) в залежності від попиту на  споживчі товари:

     – запаси, що відповідають параметрам попиту;

     – запаси, що не відповідають параметрам попиту (неходові товари, залежалі товари, завезені понад норму)

     8) відповідно до нормативу:

     – запаси у межах нормативу;

     – понаднормативні запаси («заморожування» оборотних коштів, зростанні витрат обігу);

     – запаси менше нормативу (призводить до порушення ритму продажу, неотримання належного обсягу товарообігу та прибутку, формування незадоволеного попиту населення).

      Таким чином, товарні запаси являють собою об’єкт обліку з багатоваріантністю класифікаційних ознак і складним взаємозв’язком між ними, що необхідно враховувати при формуванні облікової політики торгівельного підприємства.

     Оцінка  товарів є важливою ділянкою обліку оскільки вона прямо впливає на показники  фінансової і податкової звітності, а отже і на управлінські рішення менеджменту підприємства та зовнішніх користувачів звітності.

     Методи  оцінки запасів прямо пов'язані  з етапами їх руху [5]:

• надходження;
• вибуття;
• на дату складання звітності