Сравнительный анализ МСФО 18 и ПБУ 9/99

       Содержание: 
 

1. Различия  в учете выручки  по МСФО в сравнении  с российскими  стандартами……………………………………………
2. Различия в критериях признания выручки……………………
3. Отличия в оценки выручки………………………………………
4. Отличия в признании прочих доходов………………………….
5. Раскрытие информации…………………………………………..

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

       1.Различия в учете выручки по МСФО в сравнении с российскими стандартами 
 

       6 мая 1999 года в рамках программы  реформирования бухгалтерского  учета в соответствии с международными  стандартами финансовой отчетности (МСФО) Приказом Минфина РФ №32н было утверждено ПБУ 9/99 «Доходы организации». По сути, данное ПБУ должно было аккумулировать более чем семнадцатилетний опыт международных стандартов финансовой отчетности, начиная с декабря 1982, когда был опубликован первый вариант МСФО 18 «Признание выручки». В 1995 году МСФО 18 был переработан и опубликован под новым названием МСФО 18 «Выручка», а в 2001 году положения МСФО 18 были прокомментированы двумя Интерпретациями: ПКИ 27 «Установление сущности сделок, имеющих юридическую форму аренды» и ПКИ 31 «Выручка — бартерные сделки в отношении рекламных услуг». При этом ПБУ 9/99 с момента своего опубликования не претерпело каких-либо существенных изменений.

       Рассмотрим  подробнее, какие положения МСФО российский законодатель счел нужным внедрить в российские правила учета, и какие основные различия между двумя стандартами, ПБУ 9/99 и МСФО 18, существуют сейчас на практике.

       Определение доходов и их общая концепция  изложены в главе “Принципы подготовки и представления финансовой отчетности” Международных стандартов финансовой отчетности. Конкретные правила учета и отражения в отчетности доходов от основной деятельности регламентированы МСФО (IAS) 18 ”Выручка”. В российском учете концептуальные основы учета доходов и требования к учету их различных видов совмещены в одном стандарте – ПБУ 9/99 “Доходы организации”.

       Как в российских так и в международных  стандартах доход определяется как  приращение экономических выгод  в течении отчетного периода, происходящие в форме увеличения активов или уменьшения обязательств  и выражающиеся в увеличении капитала, не связанного с вкладами собственников организации.

       Как в российском, так и в международных  стандарте указанные элементы отчетности подразделяются на доходы от обычной  деятельности и прочие доходы. Доходы от обычной деятельности имеют регулярный характер, прочие доходы могут возникать или не возникать в процессе деятельности организации. К прочим доходам может, например, относиться выручка от продажи основных средств, материалов, НМА, доходы от переоценки рыночных ценных бумаг и т.п.

       Критерии  признания доходов, изложенные в  российских и международных стандартах, не являются тождественными и обуславливают  возможность отличий, устранение которых  потребует формирования корректирующих записей при трансформации отчетности.

       Необходимо  отметить, что международные стандарты  финансовой отчетности отдельно рассматривают  вопросы признания выручки, возникающей  от договоров аренды, договоров страхования, изменения стоимости биологических  активов в сельском хозяйстве, добычи полезных ископаемых и т.п. В российском учете некоторые вопросы учета дохода в принципе не рассматриваются, например, вопрос признания доходов от изменения стоимости биологических активов. Поэтому в данной статье будут затронуты вопросы признания выручки от наиболее распространенных договоров реализации товаров, работ и услуг. 
 
 
 
 
 
 

       2.Различия в критериях признания выручки 

       Основные  различия между российским учетом и  МСФО возникают при определении  момента признания выручки.

       Рассмотрим  условия признания выручки при продаже товаров. Выручка от продажи товаров должна признаваться, когда удовлетворяются все установленные условия. В случае, если хотя бы одно из условий не соблюдается, то выручка в отчетном периоде не признается. 

Таблица 1

 Критерии признания выручки в соответствии с МСФО и российской

практикой

 

       Из  приведенной выше таблицы очевидно, что МСФО оперирует в основном качественными понятиями («значительные  риски и вознаграждения», «надежное  измерение выручки», «степень владения»  и т.д.), оставляя значительный простор для профессионального суждения составителей отчетности. Российские же стандарты оперируют более точными определениями условий признания выручки («право на получение выручки, вытекающее из договора или подтвержденное иным образом», «право собственности перешло от организации к покупателю»), которые имеют документальное подтверждение.

       Одним из наиболее ярких примеров различия МСФО от ПБУ является подход к реализация товаров через посредника с учетом перехода права собственности, значительных рисков владения и прибыли от владения товаром.

       Сопоставление приведенных условий позволяет  утверждать, что последние четыре условия, сформулированные в российском и международном стандартах, идентичны, но первые не являются равноценными. Условие признания выручки согласно ПБУ 9/99 представляет собой подход, при котором доход от обычной деятельности признается в отчетности на основании конкретного юридического подтверждения (договора или иного документа). МСФО (IAS) 18 связывает признание выручки с моментом передачи значительных рисков и вознаграждений, обусловленных владением товаром. Указанный момент в общем случае может отличаться от даты перехода прав собственности, обозначенной в договоре (или ином документе). Подобные ситуации достаточно распространены (п. 16 МСФО (IAS) 18). Они возникают, например, когда организация сохраняет ответственнocть за неудовлетворительную деятельность, не покрываемую стандартными гарантийными обязательствами. Не выполняется критерий признания выручки ив том случае, когда получение выручки от конкретной продажи продавцом зависит от получения выручки покупателем в результате продажи его товаров, если покупатель имеет право расторгнуть сделку покупки по причине, определенной в контракте продажи, и у организации - продавца нет уверенности в получении прибыли.

       Ввиду отсутствия в ПБУ 9/99 условия признания выручки в зависимости от передачи рисков в перечисленных случаях выручка в отчетности российских организаций может признаваться, поскольку право на ее получение, подтвержденное договором или иным соответствующим образом, имеется. Указанное различие подхода отечественного и Междунapoднoгo стандартов к признанию выручки может обусловить в отдельных случаях необходимость корректировки даты ее принятия к учету.

       Могут возникать противоположные ситуации, когда выручка, не признаваемая по российским стандартам, должна быть отражена в отчетности согласно МСФО (IAS) 18. Так, например, следует тщательно проверить условия поставки покупателю так называемых "товаров отгруженных", поскольку не исключена возможность удовлетворения по указанным объектам критерия признания выручки согласно МСФО(IAS) 18. В последнем случае при трансформации отчетности следует выполнить корректирующие записи по признанию выручки по "товарам отгруженным", а также начислить отложенное налоговое обязательство, поскольку выручка и обусловленная ею прибыль, отраженные в финансовой отчетности, не будут признаны для целей налогообложения. 

       Пример 1. 

       По  условиям договора право собственности  на товары переходит к посреднику. Посредник имеет право возвратить товар, если не сможет его реализовать в течение трех месяцев. По истечении трех месяцев посредник должен либо окончательно рассчитаться за товар, либо вернуть его.  

       Согласно  МСФО 18 выручку необходимо признать в момент продажи посредником товара или по истечении трех месяцев (что произойдет раньше).

       В российском бухгалтерском учете  выручка будет отражена сразу  же в момент передачи товаров посреднику (момент перехода право собственности).

       Пример 2. 

       По  условиям договора право собственности  на товары остается у продавца до момента  реализации товара конечному покупателю. При этом известно, что посредник  осуществляет страхование товара, переданного  ему продавцом на реализацию и  размещенного в выставочных помещениях, а также несет транспортные расходы в случае возврата товара продавцу. Кроме того, посредник обычно реализует товар в течение двух-трех месяцев с момента его получения, а за всю многолетнюю историю работы с посредником были лишь единичные случаи возврата товара продавцу. 

       Согласно  МСФО 18 выручку необходимо признать в момент передачи товара посреднику, потому что исходя из практики работы все значительные риски и вознаграждения, связанные с владением товаров, переходят к посреднику. 

       В российском бухгалтерском учете выручка будет отражена только в момент реализации товаров посредником (момент перехода право собственности). 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

       3.Отличия  в оценке выручки