Совершенствование стандартов аудита

2.3.Анализ сходства и различия МСА и отечественных стандартов

В соответствии с Федеральным законом об аудиторской деятельности Совет по аудиторской деятельности составляет проекты федеральных правил ( стандартов ) аудиторской деятельности, а уполномоченный орган государственного регулирования подготавливает их и представляет на утверждение в Правительство  Российской  Федерации.[1]

Следует отметить, что в ходе подготовки  российских   правил  ( стандартов ) аудиторской деятельности ставилась цель - подготовить пакет документов, основанный на системе  документов   МСА , поэтому умышленно  стандарты , противоречащие  МСА , никто готовить не планировал. Тем не менее, по различным причинам некоторые  российские  документы, даже совпадающие по названию, содержанию и текстуально, имеют существенные отличия от своих международных  аналогов.

Одной из причин несоответствия  российских  и международных документов является то, что изменились сами международные документы, и весьма целесообразной является переработка  российских   правил  ( стандартов ) аудиторской деятельности в их нынешнем виде. Другой причиной различия между  российскими   правилами  ( стандартами ) и  МСА  являются законодательные и нормативные требования  российских  документов более высокого уровня, которым не должны противоречить  российские   правила  ( стандарты ).[20]

Наиболее важным отличием отечественных стандартов от МСА, сохра­няющимся до настоящего времени, являет­ся отличие не содержательное, а чисто фор­мальное — в то время как текст МСА оформ­лен шрифтом разной жирности (жирным и обычным), текст всех отечественных стан­дартов напечатан обычным шрифтом. Этот, казалось бы, чисто технический вопрос име­ет весьма серьезное значение — собственно требованиями МСА являются положения, приведенные жирным шрифтом. Обычный текст представляет собой разъяснения, комментарии по применению требований. Поскольку весь текст отечественных стан­дартов приведен одинаковым шрифтом, от­личить, что именно является требованием, а что - разъяснением, иногда бывает доста­точно затруднительно, тем более что в со­держательном отношении большинство их положений не представляет собой требо­ваний.[19]

На основе действующих в настоящее время МСА разработан ряд отечественных аналогов. В целом стандарты можно объединить в несколько групп:

1) международные стандарты аудита, близкие к российским;

2) международные стандарты аудита, отличающиеся от российских аналогов;

3) документы МСА, не имеющие аналогов среди российских правил (стандартов);

4) российские правила (стандарты) аудиторской деятельности, не имеющие аналогов в системе МСА. [18]

Международными стандартами аудита, близкими к российским, являются: МСА 200 «Общие цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными Стандартами Аудита» (ПСАД № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности»), МСА 210 «Согласование условий соглашений по аудиту» (ПСАД № 12 «Согласование условий проведения аудита»), МСА 220 «Контроль качества аудита финансовой отчетности» (ПСАД № 7 «Контроль качества выполнения заданий по аудиту»), МСА 230 «Аудиторская документация» (ПСАД № 2 «Документирование аудита»), МСА 250 «Учет законодательства и нормативных актов при проведении аудита финансовой отчетности» (ФСАД 6/10 «Обязанности аудитора по рассмотрению соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов в ходе аудита»), МСА 300 «Планирование аудита финансовой отчетности» (ПСАД № 3 «Планирование аудита»), МСА 320 «Существенность в планировании и проведении аудита» (ПСАД № 4 «Существенность в аудите»), МСА 315 «Определение и оценка рисков существенных искажений на основе знания субъекта и его среды» (ПСАД № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности»), МСА 510 «Первичные соглашения по аудиту — начальные сальдо» (ПСАД №19 «Особенности первой проверки аудируемого лица»), МСА 710 «Сравнительная информация – сравнительные данные и сравнительная финансовая отчетность» (ПСАД №26  «Сопоставимые данные в финансовой (бухгалтерской) отчетности»), МСА 520 «Аналитические процедуры» (ПСАД №20 «Аналитические процедуры»), МСА 530 «Аудиторская выборка» (ПСАД № 16 «Аудиторская выборка»), МСА 540 «Аудит расчетных оценок, включая расчетные оценки справедливой стоимости, и соответствующих раскрытий» (ПСАД №21 «Особенности аудита оценочных значений»), МСА 550 «Связанные стороны» (ПСАД № 9 «Связанные стороны»), МСА 560 «Последующие события» (ПСАД № 10 «События после отчетной даты»), МСА 570 «Непрерывность деятельности» (ПСАД№ 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица»), МСА 580 «Письменные представления» (ПСАД №23 «Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица»), МСА 600 «Особые аспекты – аудит финансовой отчетности группы (включая работу других аудиторов)» (ПСАД №28 «Использование результатов работы другого аудитора»), МСА 610 «Использование работы службы внутреннего аудита» (ПСАД №29 «Рассмотрение работы внутреннего аудита»), МСА 620 «Использование работы эксперта» (ПСАД №32 «Использование аудитором результатов работы эксперта»), МСА 720 «Ответственность аудитора в отношении прочей информации в документах, содержащих аудированную финансовую отчетность» (ПСАД №27 «Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую (бухгалтерскую) отчетность»), МСА 810 «Соглашения по предоставлению отчета по обобщенной финансовой отчетности» (Стандарт КАД «Проверка прогнозной финансовой информации»).

Международными стандартами аудита, отличающимися от российских аналогов, являются: глоссарий (ПСАД «Перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности»), МСА 240 «Обязанности аудитора в отношении мошенничества при проведении аудита финансовой отчетности» (ФСАД 5/10 «Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита»), МСА 500 «Аудиторские доказательства» (ПСАД № 5 «Аудиторские доказательства»), МСА 700 «Формирование заключения и отчет по финансовой отчетности» (ФСАД 1/10«Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности»), МСА 800 «Особые аспекты – аудит финансовой отчетности специального назначения» (Стандарт КАД «Заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям»), ПМАП 4400 «Выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации» (ПСАД №30 «Выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации»), ПМАП 1005 «Особенности аудита малых предприятий» (Стандарт КАД «Особенности аудита малых экономических субъектов»).

К документам МСА, не имеющим аналогов среди российских правил (стандартов), относятся: МСА 260 «Обмен информацией с лицами, наделенными руководящими полномочиями», МСА 402 «Аспекты аудита субъектов, пользующихся услугами обслуживающих организаций», МСА 501 «Аудиторские доказательства — дополнительное рассмотрение отдельных статей», МСА 505 «Внешние подтверждения», ПМАП 2400 «Задание по обзорной проверке финансовой отчетности», ПМАП 4410 «Задания по компиляции финансовой информации», ПМАП 1000 «Процедуры межбанковского подтверждения», ПМАП 1004 «Взаимоотношения между органами банковского надзора и внешними аудиторами», ПМАП 1006 «Аудит международных коммерческих банков», ПМАП 1010 «Учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности», ПМАП 1012 «Аудит производных финансовых инструментов».

Российскими ПСАД, не имеющими аналогов в системе МСА, являются: «Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита», «Образование аудитора», «Права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов», «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций», «Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами». [9]

Глава 3. Совершенствование стандартов аудита

3.1 Перспективы развития и применения аудиторских стандартов

В настоящее время разработаны следующие проекты федеральных правил (стандартов) аудита:

1. Правило (стандарт) №35 «Аудиторские процедуры, выполняемые в ответ на оцененные аудитором риски».

2. Правило (стандарт) №36 «Использование аудитором работы эксперта».

3. Правило (стандарт) №37 «Задания по обзорной проверке финансовой информации».

4. Правило (стандарт) №38 «Контроль качества в аудиторских организациях, осуществляющих аудиторские и обзорные проверки финансовой информации, а также выполняющих иные задания, обеспечивающие уверенность, или оказывающих сопутствующие аудиту услуги».

5. Правило (стандарт) №39 «Аудит оценки по справедливой стоимости».

Проект стандарта №35 разработан с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования к действиям аудитора при планировании и к последующему выполнению аудиторских процедур в ответ на оцененные риски существенного искажения информации как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и на уровне конкретных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Проект стандарта №36 устанавливает единые требования по использованию результатов работы эксперта в качестве аудиторских доказательств. Так же в данном стандарте определен объем работы эксперта и порядок его оценки.

Проект стандарта №37 устанавливает единые требования в отношении профессиональных обязанностей исполнителя при выполнении задания по обзорной проверке финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также в отношении формы и содержания заключения, которое составляется по итогам проведения такой обзорной проверки.

Проект стандарта №38 устанавливает единые требования к контролю качества в рамках всей деятельности аудиторской организации, осуществляющей аудиторские и обзорные проверки финансовой информации, а также выполняющих иные задания, обеспечивающие уверенность, или оказывающих сопутствующие аудиту услуги.

Проект стандарта №39 применяется при выполнении заданий, в которых при подготовке финансовой информации используется оценка по справедливой стоимости, и устанавливает единые требования в отношении аудита материальных активов, обязательств и отдельных составляющих капитала, оцененных по справедливой стоимости, а также в отношении раскрытия информации о них. Оценка по справедливой стоимости активов, обязательств и отдельных составляющих капитала может основываться как на первоначальной стоимости (стоимости принятия к бухгалтерскому учету), так и на последующей, измененной, стоимости, если последняя, ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету. Изменения справедливой стоимости, которые происходят с течением времени, могут отражаться в бухгалтерском учете различным образом, в зависимости от принципов и методов ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Так, в соответствии с одними принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности изменения справедливой стоимости могут учитываться за счет изменения капитала, а в соответствии с другими – за счет изменения финансовых результатов.

Также следует отметить, что Постановлением Правительства РФ от 27.01.11 года № 30 признаны утратившими силу федеральные стандарты аудиторской деятельности № 13 «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита», № 14 «Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита».[2]

Что касается МСА, то разработкой, внедрением и продвижением международных стандартов аудита непосредственно занимается Международная федерация бухгалтеров. В рамках служения интересам общества Комитет по международным стандартам аудита и выражения уверенности (КМСАВУ) устанавливает высококачественные международные стандарты аудита и выражения уверенности.

КМСАВУ выпустил изменения и дополнения к Предисловию к международным стандартам контроля качества, аудита, обзора, выражения уверенности и сопутствующих услуг (далее «Предисловие»). Предисловие устанавливает новые положения, которые используются при составлении международных стандартов аудита, а также обязательства аудиторов, которые следуют этим стандартам. В общих чертах, конструктивные улучшения, которых удалось достичь в результате внесения поправок в Предисловие, включают следующее:

- идентификация общей цели аудитора при проведении аудита в соответствии с международными стандартами аудита, установление цели в каждом международном стандарте аудита, и определение обязательств аудитора в отношении таких целей;

- разъяснение обязательств, накладываемых на аудиторов в соответствии с требованиями международных стандартов аудита, и язык, который используется для информирования о таких требованиях;

- устранение любой возможной двусмысленности в требованиях, которые аудитор должен выполнять;

- повышение удобочитаемости и понятности международных стандартов аудита посредством совершенствования структуры и принципов составления стандартов, включая представление требований, пояснительных материалов по применению и прочих материалов в отдельных разделах международных стандартов аудита.

КМСАВУ завершил проект к концу 2008 года и по состоянию на 2011 год стандарты включают 36 международных стандартов аудита и 1 международный стандарт контроля качества. Среди них:

- 1 новый международный стандарт аудита по информированию о недостатках в системе внутреннего контроля;

- 16 международных стандартов аудита, которые содержат новые и пересмотренные требования (упоминаются как "Пересмотренные и предложенные в новой редакции");

- 20 международных стандартов аудита, которые пересмотрены в соответствии с новыми положениями и предложены в новой редакции без изменения существенных аспектов (упоминаются как "Предложенные в новой редакции").