Системы учета затрат

      Низовое подразделение издержек – центр  затрат – исходное подразделение любого комплекса расходов, сгруппированных по местам формирования. Критерии его обособления зависят прежде всего от специфики предприятия. В однородных производствах в качестве центров затрат могут выступать группа машин, стадия, передел технологического процесса, в неоднородных – отдельные виды оборудования, рабочие места. Решающим условием здесь является возможность обособления в учете выработки (объема производства) соответствующего центра и главных элементов его издержек. При необходимости их документального оформления для учетного обобщения производственных расходов низовым подразделением чаще всего выступает место затрат.

      Для организации учета затрат на производство весьма важно, как определяется их абсолютная величина, как формируется фактическая  себестоимость продукции. Изначально затраты подсчитывали путем накопления расходов в течение заранее определенного периода. Абсолютная величина затрат одного дня (по видам), одного первичного документа, одной хозяйственной операции прибавлялась к аналогичным расходам предыдущих дней, и так до окончания отчетного периода (месяца, квартала, года). По ряду затрат было неважно, какого числа данного месяца они имели место, иногда это не имело смысла (например, при начислении амортизации основных средств и других списаниях), но всегда было важно, чтобы те или иные расходы были отнесены к определенному периоду. Различные материальные и денежные затраты затем группировались и суммировались. Такой метод валового подсчета (валового оборота) расходов применяется на большинстве предприятий и поныне.

      Со  временем наука и практика выработали и другие, более рациональные методы формирования учетной информации о затратах. Суть их заключается в том, что преобладающую часть фактических затрат на изготовление продукции можно рассчитать предварительно, еще не приступая к ее производству. Для этого нужно иметь детально разработанную конструкцию изделия, состав продукции и технологию ее производства по операциям, установить соответствующие нормы (стандарты) издержек и рассчитать нормативную калькуляцию. Данные нормативной калькуляции по видам затрат умножают на фактическое число изготовленных деталей, полуфабрикатов и изделий и определяют нормативную себестоимость фактического выпуска изделий. Прибавив к этой себестоимости отдельно учитываемые отклонения от норм по видам затрат, получим фактическую себестоимость (фактические расходы на производство) продукции:

R_ф = R_н + О_н,

где R_ф – расходы фактические; Ra – расходы нормативные; О_н – отклонения от норм.

      В 30-е годы прошлого столетия этот способ начал внедряться в нашей стране под названием «Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции».

      Нормативный метод учета фактических затрат основан на предварительном расчете норм расхода на изделие, вид работ (услуг) или место издержек по всем или важнейшим слагаемым себестоимости. Нормы прямых затрат разрабатываются на детали, узлы, полуфабрикаты, изделия, технологические операции обработки или переработки. По расходам на обслуживание производства, управление и сбыт составляют бюджетные нормативные сметы. Общая сумма фактических затрат на выпуск продукции и на единицу каждого ее вида определяется как алгебраическая сумма затрат по нормам и отклонений от норм.

      Нормативный метод учета фактических затрат позволяет оперативно контролировать их величину, не дожидаясь окончания месяца, квартала, года, выявлять отклонения от норм и нормативов, своевременно принимать меры по предотвращению удорожаний, перерасходов, ликвидации причин, их вызвавших. Общая сумма затрат на производство и себестоимость единицы измерения объема продукции, работ, услуг определяются точнее, поскольку подавляющая часть издержек рассчитывается на базе дифференцированных, индивидуальных для каждого изделия и вида работ норм, а отклонения обычно составляют незначительную (хотя и важную для управления) величину.

      В составе нормативных расходов могут  быть обособлены нормы на начало учетного периода и изменения норм. Они  имеют место при изменении  конструкции изделия, технологии производства, состава материальных и трудовых затрат в результате внедрения новой техники и других оргтехмероприятий. Как правило, нормы расхода уменьшаются, становятся жестче. Но для повышения качества продукции, при улучшении ее дизайна и упаковки, нормативы издержек могут возрасти. Изменение норм затрат оформляют соответствующими документами (извещениями об изменении норм, приказами на замену и т.п.). В них указывается инициатор изменения нормы (цех, отдел, служба), ее характер и величина, место осуществления, дата введения нового норматива.

      Извещения и другие документы об изменениях норм выписывают технические службы предприятия. Изменение норм обычно приурочивается к началу следующего отчетного периода.

      В тех случаях, когда изменения  норм производятся на протяжении отчетного  месяца, разница между нормами, приведенными в нормативных калькуляциях, и новыми нормами до конца отчетного месяца выявляется и учитывается особо.

      В управленческом учете необходимо организовать тщательный контроль за своевременным  внесением изменений норм в нормативные калькуляции. Учет изменений норм обеспечивает:

      тождественность действующих норм затрат в технологической  документации и нормативных калькуляциях;

      единство  норм, используемых в учете в течение  года, на начало и конец месяца, квартала;

      исчисление  влияния изменения норм на себестоимость продукции в целом по организации и по отдельным изделиям;

      контроль  за своевременным изменением норм и  участием в этом технико-экономических  служб;

      исчисление  фактической эффективности оргтехмероприятий, контроль за их внедрением.

      Для расчета и анализа фактической  эффективности оргтехмероприятий необходимо вести оперативный учет изменений норм в разрезе мероприятий, причин, инициаторов и исполнителей. Для этого применяют специальные карты учета изменений норм на отдельные виды продукции и ведомости учета выполнения плана оргтехмероприятий.

      В условиях механизации и автоматизации  обработки экономической информации оперативная корректировка норм осуществляется с помощью специальной программы на основе извещений об изменении норм или технической документации. При этом в памяти системы должны отражаться все имевшие место изменения норм от начала изготовления данной продукции до снятия ее с производства. 

2.2. Система  учета по фактическим и средним  затратам 

      Могут быть системы учета, основанные на исчислении реальных (фактических), действительно имевших место в данном отчетном периоде расходов, определении средних затрат за это же время и учете фактических издержек производства и сбыта на базе нормативных затрат.

      Учет  реальных затрат предшествовал всем остальным его видам. При его организации и ведении расходы хозяйственной организации фиксируют и относят на себестоимость продукции в той их величине, в которой они имели место в данном отчетном периоде. Сырье и материалы оценивают и списывают по фактическим ценам и затратам каждой покупки, заработную плату во время отпуска, расходы на ремонт основных средств и другие нерегулярные затраты и платежи отражают в учете операций того месяца или квартала ив том размере, в котором они имели место. Издержки отчетного периода принимают к учету такими, какими они были в реальности. Резервы предстоящих расходов и платежей не создаются, расходы прошлых периодов (кроме амортизации активов) во внимание не принимаются. Коммерческие  расходы по продаже учитывают по каждой сделке.

      Система учета реальных затрат имеет ряд  достоинств: она отражает действительно  имевшие место в данном месяце или квартале расходы и финансовые результаты продаж, не усредняя и не выравнивая их по  периодам в течение  года, создает возможности для  выявления результатов реализации продукции и услуг по каждой сделке. Предприниматель, зная о возможных колебаниях доходов и расходов в различные месяцы года из-за сезонности производства и сбыта продукции, необходимости летних отпусков для большинства персонала и влиянии других факторов, может заранее подготовить к этому соответствующие запасы товарно-материальных ценностей и денежных средств, сбалансировать их приток и отток, оценить реальные результаты продаж. Недостаток этого метода состоит в более высокой трудоемкости ведения учета и сложности калькуляционных расчетов. Поэтому применять систему учета реальных затрат целесообразно на небольших предприятиях и в хозяйственных организациях с хорошо налаженной автоматизацией обработки экономической информации.

      Учет и калькулирование фактической себестоимости на основе средних затрат – наиболее распространенная в нашей стране практика. Она сформировалась в годы централизованно управляемой экономики, стабильных тарифов на материалы, услуги и готовую продукцию, единых правил исчисления себестоимости и финансовых результатов деятельности. Централизованная система делала необходимым выравнивание затрат предприятия по периодам внутри года, настоятельно требовала постоянного упрощения учета, снижения его трудоемкости. Сам учет и калькуляционные расчеты на большинстве предприятий выполнялись в то время вручную.

      Исчисление  фактической себестоимости на базе средних затрат исходит из того, что сырье и материалы при оприходовании и списании оценивают по средним ценам приобретения, транспортно-заготовительные расходы относят на затраты по среднему проценту, применяют усредненные ставки распределения издержек между отчетными периодами и между готовой продукцией и незавершенным производством. Себестоимость реализованной продукции определяют не по каждой продаже, а в целом по предприятию. Широко используют счета «Расходы будущих периодов» и «Резерв предстоящих платежей», предназначенные для равномерного отнесения неравномерно возникающих во времени расходов (на оплату отпусков, ремонтные работы, затраты на освоение продукции и др.).

      По  существу действующая в настоящее  время система бухгалтерского учета расходов и результатов деятельности предприятий основана на измерении средних затрат. Преимущество этого варианта состоит в значительном облегчении учетной работы, снижении ее трудоемкости. Выравнивание затрат по месяцам и кварталам в пределах года позволяет более или менее равномерно платить налоги на прибыль и доходы предприятия. Возникает возможность выявления отклонений по ценовому фактору, сравнения расчетных (плановых) и фактических ставок списания распределяемых расходов.

      Недостаток  этого варианта учета себестоимости  состоит в том, что средние  затраты могут иногда значительно  отличаться от реальных расходов месяца и квартала, а для большинства управленческих решений необходимо знать величину реально существующих или ожидаемых затрат. Для крупных и средних предприятий система расчета фактической себестоимости на основе показателей средних затрат наиболее приемлема в настоящее время. Это не исключает возможности и необходимости использования в отдельных случаях параллельного измерения величины реальных затрат отчетного периода в течение года, расчетов эффективности отдельных хозяйственных операций и сделок.

      По  итогу за хозяйственный год оба варианта расчета фактической себестоимости продукции и финансовых результатов деятельности предприятия должны дать одинаковые результаты. 
 

Заключение 

      Система учета затрат – это совокупность способов определения их фактической  величины.

      В зарубежной практике уже достаточно давно разработаны и применяются  системы управленского учета  «стандарт-кост» и «директ-костинг».

      «Стандарт-кост»  направлен на регулирование прямых издержек производства путем оставления до начала производства стандартных калькуляций и учета фактических затрат с выделением отклонений от стандартов.

      «Директ-костинг» основан на обобщении прямых затрат по видам готовых изделий, косвенные  затраты погашаются финансовыми  результатами отчетного периода.

      В нашей стране учет может быть организован автономно – по местам и центрам затрат,  в виде нормативного учета, основанного на учете затрат на производство по нормам, отклонениям от норм и изменениям норм.

      Кроме того, управленческий учет подразделяется на учет реальных и средних затрат. При учете реальных затрат расходы хозяйственной деятельности относят на себестоимость в той их величине, в которой они имеют место в данном отчетном периоде.

      Расчет  себестоимости на основе средних  затрат – один из самых распространенных из применяемых в нашей стране, исходящая из того, что сырье и материалы при оприходовании и списании оценивают по средним ценам приобретения, транспортные расходы относят на себестоимость по среднему проценту и т.д.