Облік нематеріальних активів

     Деякі з цих груп доцільно було б розглянути детальніше.

      Право користування надрами та іншими ресурсами  природного середовища — право на користування надрами, у тому числі  на розробку корисних копалин, на використання водних, біологічних та інших ресурсів, яке будь-яким чином впливає на рівень екологічної безпеки життєдіяльності  підприємства, населеного пункту, регіону  тощо.

      Право користування геологічною та іншою  інформацією про природне середовище — право на користування геологічною, геоморфологічною та іншою інформацією  про стан та можливості господарського використання елементів природного середовища.

      Право користування земельною ділянкою —  право покупця на подальше господарське або інше користування земельною  ділянкою. До цього права відноситься  також право оренди земельної  ділянки.

      Товарні знаки і торгові марки —  це зареєстровані символи, знаки, слова, речення, які дають власнику право  виділяти або ідентифікувати певне  підприємство, продукт чи послуги[6].

      Фірмова назва — найменування юридичної  особи. Права і обов’язки підприємств, пов’язані з використанням фірмового  найменування, визначаються чинним законодавством.

      Право на промислові зразки — виключні привілеї на використання художньо-конструкторських рішень (дизайн), що визначають зовнішній  вигляд продукції.

      Право на програми для ЕОМ — право  на опублікування, відтворення, розповсюдження та інші дії по введенню в господарський  обіг сукупності даних і команд, призначених для функціонування ЕОМ та інших комп’ютерних пристроїв  з метою отримання результату.

      Право на бази даних — право на опублікування, відтворення, розповсюдження та інші дії  щодо введення в господарський обіг сукупності даних (статей, розрахунків  тощо), які систематизовані для  пошуку та обробки з допомогою  ЕОМ.

      Гудвіл  відповідно до П(С)БО 19 — це перевищення  вартості придбання над часткою  покупця у справедливій вартості придбаних ідентифікованих активів  та зобов’язань на дату придбання. Це особливий вид нематеріальних активів, який буде докладніше розглянуто нижче[7]. 

1. Загальні  принципи організації обліку нематеріальних на підприємстві

 

      Правильність  організації обліку та контролю за наявністю та рухом нематеріальних активів на підприємстві забезпечується затвердженням Наказу „Про облікову політику”. В даному наказі обов’язково необхідно передбачити:

• основні первинні документи з обліку нематеріальних активів та графік їх документообігу;
• діапазон термінів корисного використання нематеріальних активів;
• метод та порядок нарахування амортизації нематеріальних активів;
• перелік субрахунків та аналітичних рахунків, необхідних для організації аналітичного обліку нематеріальних активів;
• порядок оцінки нематеріальних активів та визначення ліквідаційної вартості;
• список осіб, які б відповідали за збереження інформації;
• перелік орендованих нематеріальних активів [8].

      Бухгалтерський  облік нематеріальних активів ведеться щодо кожного об’єкта за відповідними групами.

      При організації обліку нематеріальних активів необхідно пам’ятати, що деякі з них підлягають обов’язковій державній реєстрації, а саме:

• патент на винахід;
• свідоцтво на корисну модель;
• патент на промисловий зразок;
• товарний знак;
• знак обслуговування.

      Реєстрація  всіх інших видів нематеріальних активів здійснюється за бажанням правовласника. Право власності підтверджує  сам факт створення цих активів [9]. 
 

2. Характеристика  рахунків 12 „Нематеріальні активи” та 19 „Гудвіл при придбанні”

 

      Планом  рахунків для обліку нематеріальних активів передбачені такі рахунки: 

Таблиця 2.1 - Структура рахунку 12 „Нематеріальні активи”

      Так класифіковані рахунки нематеріальних активів Інструкцією № 291 [10].

      Рахунок 12 „Нематеріальні активи” призначений для обліку і узагальнення інформації про наявність та рух нематеріальних активів. По дебету цього рахунку відображається придбання або отримання в результаті розробки (від інших фізичних або юридичних осіб) нематеріальних активів, а по кредиту — вибуття внаслідок продажу, безоплатної передачі або неможливості отримання підприємством в подальшому економічних вигод від його використання, а також сума уцінки нематеріальних активів. Цей рахунок є активним, балансовим, призначений для обліку господарських засобів [11].

      Рахунок 19 „Гудвіл при придбанні” (який Планом рахунків винесений за межі групи рахунків нематеріальних активів) призначений для ведення обліку гудволу з моменту його виникнення. По дебету цього рахунку відображається сума гудволу, яка визнана доходом, а по кредиту — вартість виникнення негативного гудволу. Цей рахунок є контрактивним, балансовим, призначений для обліку господарських засобів [8].

      Розглянемо  детальніше кожний із них.

     Рахунок 121 „Права користування природними ресурсами”

      „Права користування природними ресурсами” — рахунок ведення обліку прав користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною й іншою інформацією про природне середовище.

      Права користування природними ресурсами  виникають у суб’єктів підприємницької  діяльності з моменту одержання  ними спеціальних дозволів (ліцензій), термін дії яких, відповідно до ст. 15 Кодексу України „Про надра” може бути необмеженим (постійним) і тимчасовим (до 20 років). Ці дозволи (ліцензії) відповідно до ст. 16 Кодексу, видаються Державним комітетом України по геології і використанню надр за узгодженням із Міністерством навколишнього природного середовища України.

      Кодексом  визначені такі види користування надрами:

• геологічне вивчення, у тому числі дослідно-промислова розробка родовищ корисних копалин загальнодержавного значення;
• видобуток корисних копалин;
• будівництво й експлуатація підземних споруд, не пов’язаних із видобутком корисних копалин, у тому числі споруд для підземного збереження нафти, газу й інших речовин і матеріалів, поховання шкідливих речовин і відходів виробництва, скидання стічних вод;
• створення геологічних територій і об’єктів, що мають важливе наукове, культурне, санітарно-оздоровче значення (наукові полігони, геологічні заповідники, заказники, пам’ятники природи, лікувальні, оздоровчі установи й ін.).

      На  кожний вид діяльності щодо користування надрами в межах відведеної ділянки  видається окрема ліцензія, а у  випадку зміни користувача надр видається нова ліцензія.

      Згідно  статті 28 Кодексу, плата за користування надрами стягається у виді:

• платежів за користування надрами;
• відрахувань за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету;
• збору за видачу спеціальних дозволів (ліцензій);
• акцизного збору (по окремих видах мінеральної сировини).

      Оскільки  відрахування за геологорозвідувальні роботи й акцизний збір ставляться до обов’язкових бюджетних платежів, то в нематеріальні активи, зараховуються платежі за користування надрами і сплата збору за видачу спеціальних дозволів (ліцензій). Звичайно, якщо вартість такої ліцензії настільки істотна, щоб зараховувати її до складу вартості необоротних активів. Також варто враховувати, що платежі за користування надрами бувають щорічними й одноразовими. Тому в такі нематеріальні активи повинні зараховуватися тільки одноразові платежі на тривалий (більше року) термін користування надрами, або ті щорічні, що здійснені на декілька років уперед.

     Рахунок 122 „Права користування майном”

      „Права користування майном” — рахунок, на якому показується вартість прав на користування земельною ділянкою, будинком, прав на оренду приміщень і т. п.

      Право користування майном, що знаходиться  в державній або комунальній  власності, набувається суб’єктами підприємництва, як правила, шляхом участі в конкурсних торгах (аукціонах), що влаштовуються державними і місцевими  органами самоврядування. Новий НМА  зараховується на баланс по вартості придбання таких прав.

      Право користування майном, що знаходиться  у власності інших суб’єктів  підприємництва (державних і приватних) або у власності фізичних осіб, набувається шляхом укладання відповідної  угоди про передачу прав на певний термін. Контрактна вартість придбаних  у такий спосіб прав разом із витратами, що супроводжують таке придбання, буде вважатися їх початковою вартістю. Цей НМА (права користування майном) списується з балансу після закінчення терміну дії прав, зазначеного  в договорі з власником матеріального  об’єкта.

      У випадку одержання майна в  безстрокове користування даний  НМА повинний амортизуватися протягом не більше, ніж 20 років, після чого на балансі даний НМА залишається  з рівнозначною сумою зносу. Але  оскільки права продовжують діяти  стільки, скільки діє підприємство, що ними користується, то ні початкова  вартість, ні сума зносу не списуються з балансу, якщо немає підстав  вважати, що права не приносять економічні вигоди [8].

      Якщо  договором із власником матеріального  об’єкта прав надалі передбачалася  передача їхній третій особі з  рук першого одержувача, то такий  одержувач (підприємство) може нараховувати амортизацію даного НМА не до нуля, а до ліквідаційної вартості.

     Рахунок 123 „Права на знаки для товарів  і послуг”

      „Права  на знаки для товарів і послуг”  — рахунок нематеріальних активів, на якому показується вартість придбаних (отриманих) прав на користування знаками, під якими випускається (реалізується) продукція підприємства.

      Товарний  знак (торгова марка) і знак обслуговування — це один із видів маркування продукції, за допомогою яких відрізняються  і розпізнаються споживачами  товари і послуги одних виробників від аналогічних товарів і  послуг, запропонованих на ринку іншими виробниками. Товарні знаки і  знаки обслуговування виконують  подвійну корисну функцію: з одного боку, забезпечують виробнику певний обсяг продажів, з іншого боку —  певною мірою забезпечують захист прав споживачів і тим самим знову  і знову генерують новий попит. А новий попит, у свою чергу, підвищує рівень продажів виробника і, відповідно, — прибутку. І так далі по колу.

      Використання  торгових марок (товарних знаків і знаків обслуговування) у господарській  діяльності підприємства і віднесення прав на ці знаки до складу нематеріальних активів підприємства завжди потребує відповідних витрат: оплата послуг дизайнерів, що брали участь в розробці товарних знаків, патентних повірених  по підготовці документів на реєстрацію цих знаків у якості товарних у  Патентному відомстві, сплата мита за подачу заяви, одержання свідоцтва, підтримку реєстрації в силі і  таке інше. Права на товарні знаки  відображаються у бухгалтерському  обліку по вартості, що складається  із суми витрат на їх придбання, виготовлення і доведення до стану, придатного для використання [6].

      В обліку товарних знаків є одна невизначеність. Якщо права на користування торговими  марками придбані підприємством  на документально визначений термін, то в зв’язку з цим і термін „корисного використання” цих нематеріальних активів буде цілком визначеним. Цього не можна сказати про термін „корисного використання” торгових марок, право на яке підприємство придбало в результаті здійснення власної поточної діяльності. Також викликає сумнів доцільність нарахування амортизації на товарні знаки і знаки обслуговування, право на які підприємство одержує вказаним вище способом. У П(С)БО 8 для таких випадків винятку із правил не передбачено. Але навряд чи можна сказати, що придбані в довгострокове або безстрокове користування торгові марки згодом утрачають свою початкову вартість. Очевидно, це той випадок, коли, відповідно до П(С)БО 8, амортизація нематеріальних активів повинна нараховуватися протягом терміну, визначеного підприємством, але не більше 20 років [1].