Материально-производственные запасы

Бухгалтерские регистры по учету МПЗ могут быть различными. Это зависит от применяемых формы  и способа ведения бухгалтерского учета на предприятии, а также  от видов и групп имеющихся  МПЗ. Но в любом случае аудитор  должен проанализировать регистры синтетического и аналитического учета по счетам 10 "Материалы", 15 "Заготовление и приобретение материалов", 16 "Отклонение в стоимости материалов", 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов", 40 "Готовая продукция", 41 "Товары", сальдовые ведомости, книги, карточки складского учета, материалы инвентаризаций.

Сбор аудиторских доказательств  осуществляется путем проведения аудиторских  процедур в три этапа.

1. Процедуры подготовки  и планирования аудита.

1.1. Проверка начальных  остатков.

1.2. Проверка соответствия  остатков аналитического и синтетического  учета и бухгалтерской отчетности.

1.3. Оценка применимости  выбранной учетной политики организации  и анализ правильности и последовательности  ее применения.

1.4. Тестирование системы  внутреннего контроля.

1.5. Выявление приоритетных  направлений проверки исходя  из особенностей деятельности  аудируемого лица.

Завершаются процедуры подготовки и планирования аудита построением  аудиторской выборки.

2. Процедуры, выполняемые  в ходе проверки по существу.

Процедуры, перечисленные  далее, выполняются раздельно для  каждой группы МПЗ:

2.1. Проверка правильности  проведения организацией инвентаризации  МПЗ и отражения результатов  инвентаризации в бухучете.

2.2. Проверка документального  подтверждения прав собственности  на МПЗ.

2.3. Анализ документов, подтверждающих  обременение прав собственности  на МПЗ.

2.4. Анализ движения МПЗ.

2.5. Проверка документального  подтверждения операций по движению  МПЗ, отраженных в бухучете:

2.5.1. проверка правильности  оформления документов;

2.5.2. проверка полноты  документального подтверждения  хозопераций.

2.6. Проверка полноты отражения  операций с МПЗ в бухучете.

2.7. Проверка правильности  оценки МПЗ.

2.8. Проверка правильности  формирования стоимости МПЗ при  их приобретении (изготовлении).

2.9. Проверка правильности  оценки МПЗ при их выбытии.

2.10. Проверка правильности  отражения операций с МПЗ в  бухучете.

2.11. Проверка полноты раскрытия  информации о МПЗ в бухотчетности.

3. Заключительные процедуры.

3.1. Анализ ошибок, выявленных  в ходе проверки,и их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности.

3.2. Формирование мнения  аудитора о достоверности показателей  МПЗ в бухгалтерской отчетности.

Аудиторская проверка МПЗ  позволяет минимизировать риск наличия  существенных ошибок в бухгалтерской  отчетности. Поэтому, приступая к  проверке МПЗ, аудитору нужно выявить  наиболее часто встречающиеся нарушения  и с учетом этого выбрать необходимые  процедуры проверки.

 

2.3 Оценка системы внутреннего контроля

Оценка системы внутреннего  контроля, осуществляемая на всех этапах аудиторской проверки, необходима для  получения информации о характере  операций с материально-производственными  ресурсами, применяемых процедурах контроля за движением и сохранностью материально-производственных ресурсов, а также для оценки эффективности этих процедур.

Системой внутреннего  контроля должны быть охвачены все  виды запасов и все операции с  ними. Для оценки системы внутреннего  контроля необходимо получить информацию о характере операций с кредиторами организации, применяемых процедурах контроля кредиторской задолженности и оценить эффективность этих процедур.

Оценивая систему внутреннего  контроля в части МПЗ, нужно выяснить следующее.

Во-первых, наличие в организации  необходимых условий для хранения МПЗ, т.к. их порча может привести к значительному снижению стоимости  активов организации.

Необходимо узнать, в каком  состоянии находятся места хранения запасов, каким образом запасы размещены  в местах хранения, чтобы обеспечивалась возможность их быстрой приемки, отпуска и проверки наличия. Также  следует выяснить наличие в организации  материально-производственных ресурсов, принадлежащих сторонним организациям и принятых на ответственное хранение, и хранятся ли они обособленно  от ресурсов, принадлежащих организации.

Места хранения материалов должны быть оснащены необходимыми измерительными приборами. Правильное размещение материалов, оснащение складов и других мест хранения МПЗ измерительными приборами  являются необходимой предпосылкой для количественного учета МПЗ. Отсутствие необходимых измерительных  приборов, бессистемное размещение материальных ценностей на складах свидетельствуют  о недостатках внутреннего контроля, создают предпосылки для искажения  данных бухгалтерского учета и отчетности о количестве и стоимости МПЗ. Хранение МПЗ, принадлежащих организации, вместе с ресурсами, принадлежащими сторонним организациям, ослабляет  систему внутреннего контроля и  может привести к искажению показателей  МПЗ и себестоимости проданных  товаров и продукции в финансовой отчетности организации. В подобных случаях аудитору при проверке МПЗ и расходов на производство продукции следует расширить объем аудиторских процедур по существу.

Во-вторых, полномочия лиц, ответственных  за сохранность, приемку и отпуск материальных ресурсов, в частности  имеющих право подписывать документы  на вывоз их за пределы организации.

В организации должен быть определен круг материально ответственных  лиц и с ними должны быть заключены  договоры о материальной ответственности. Наличие в организации утвержденного  перечня должностных лиц, имеющих  право подписывать документы  на приемку и отпуск МПЗ, их вывоз  за пределы организации, свидетельствует  о наличии контроля этих материальных ценностей. При осуществлении операций с МПЗ должно быть обеспечено разделение полномочий. Недопустимой является ситуация, когда лицо, ответственное за непосредственный отпуск готовой продукции или товаров покупателям, одновременно дает разрешение на вывоз материальных ценностей за пределы организации, поскольку это может привести к их несанкционированной отгрузке, которая не будет отражена (либо будет отражена несвоевременно или не полностью} в финансовой отчетности организации.

В ходе проверки документов на приемку, отпуск и вывоз МПЗ  аудитору следует убедиться в  том, что к исполнению принимаются  только документы, оформленные должным  образом и подписанные уполномоченными  лицами.

Невыполнение этих требований свидетельствует о слабости (недостаточной  эффективности) системы внутреннего  контроля проверяемой организации  и как следствие требует расширения объема аудиторских процедур по существу в отношении МПЗ.

В-третьих, использование  в организации нормирования материально-производственных ресурсов.

Порядок нормирования МПЗ  предполагает, что в организации  установлены и соблюдаются нормы  отпуска сырья и материалов в  производство и нормы запасов, необходимых  для бесперебойной работы производства, а также ведется работа по выявлению  отклонений от норм, их причины анализируются  и принимаются меры по ликвидации отклонений. Использование нормирования МПЗ следует считать сильной  стороной системы внутреннего контроля.

В ходе проверки аудитор  может проконтролировать соблюдение норм отпуска МПЗ путем изучения соответствующих документов на отпуск. Проверка остатков по счетам учета  МПЗ на конец отчетного периода  позволяет сделать выводы относительно соблюдения установленных норм запасов, необходимых для бесперебойной  работы организации. Наличие сверхнормативных запасов сырья и материалов может  быть следствием слабого внутреннего  контроля, излишнего отвлечения средств  организации на закупки запасов, в которых нет необходимости. Выявив существенные сверхнормативные запасы сырья и материалов, аудитор  должен проанализировать данные об объемах  производства и выяснить, не было ли такого сокращения производства, которое  способно повлиять на возможность организации  продолжать деятельность в обозримом  будущем, т. е. правомерно ли допущение  непрерывности деятельности организации. В случае выявления на складах организации сверхнормативных запасов готовой продукции, существенно превышающих обычные, аудитору необходимо проанализировать динамику продаж продукции организации за отчетный период и установить, не связаны ли избыточные запасы готовой продукции с сокращением объема ее продаж и, если да, не повлияет ли это на соблюдение допущения непрерывности деятельности организации.

В-четвертых, своевременность  отражения операций с материально-производственными  ресурсами в регистрах бухгалтерского учета, а также складского учета (карточках, книгах).

В ходе самой проверки необходимо ознакомиться с системой документооборота, процедурами передачи информации из складских подразделений в бухгалтерию  и процедурами ее обработки, удостовериться в проведении сверок данных синтетического учета МПЗ сданными регистров (карточек, книг) складского учета. Несвоевременность  и нерегулярность передачи информации, ее обработки, сверки данных складского учета с данными бухгалтерских  регистров и показателями отчетности свидетельствуют о недостатках  системы внутреннего контроля и  могут привести к искажениям данных бухгалтерского учета и отчетности организации.

В-пятых, соблюдение инвентаризации материально производственных ресурсов.

Вначале нужно выяснить организационные  вопросы проведения инвентаризации, в частности, наличие приказа  о назначении инвентаризационной комиссии, периодичность проведения инвентаризаций.

В-шестых, контроль закупок  материально-производственных ресурсов. Эффективность системы внутреннего  контроля зависит от разделения обязанностей по заключению договоров, оприходованию поступивших материальных ценностей и отражению совершенных операций в бухгалтерском учете. Это необходимо для предотвращения случаев оплаты завышенных или фиктивных счетов поставщиков, а также внесения в регистры бухгалтерского учета записей о приемке материально-производственных ресурсов, не соответствующих их фактическому количеству и стоимости.

Далее, путем просмотра  первичных бухгалтерских документов аудитор должен убедиться в том, что поступившие в организацию  материальные ценности регистрируются в регистрах (карточках, книгах) складского учета, данные об их оприходовании сопоставляются с товарно-транспортными накладными и счетами-фактурами, которые, в свою очередь, должны сопоставляться с условиями заключенных договоров. Следует также удостовериться в том, что все договоры на поставку заключены в соответствии с принятым в организации порядком и завизированы и подписаны уполномоченными лицами. Конкурсный отбор поставщиков материально-производственных ресурсов свидетельствует об эффективности системы контроля закупок. В этом случае посредством выборочной проверки документов следует убедиться в том, что условия конкурсных торгов соблюдаются и контракты на поставку заключаются именно с победителями торгов.

Система документооборота по закупкам должна обеспечивать своевременную  передачу в бухгалтерию первичных  документов (накладных, счетов) для  отражения в бухгалтерских регистрах. Аудитору необходимо понять, обеспечивает ли система документооборота полноту  и своевременность отражения  в бухгалтерском учете операций по приобретению материально-производственных ресурсов.

Аудитор также должен получить ответы на другие вопросы, необходимые, по его мнению, для оценки системы  внутреннего контроля МПЗ, планирования характера и объема аудиторских  процедур.

Объем выборки для проверки сальдо по счетам учета МПЗ и операций с ними определяется на основе оценки аудиторских рисков, сделанной при  планировании аудита в ходе самой проверки. При уточнении оценки системы внутреннего контроля объем выборки может быть изменен. Обычно на предприятиях сферы материального производства количество и номенклатура МПЗ и количество операций с ними достаточно велики, при проверке сальдо по счетам учета МПЗ и операций с ними аудитор применяет статистические методы выборки. Если количество и номенклатура МПЗ не столь велики, можно использовать нестатистические методы выборки.

В соответствии с методикой  «направленной проверки» операции могут проверяться от бухгалтерского учета к первичным документам: по бухгалтерским регистрам выбирается ряд операций по оприходованию и списанию МПЗ, затем подбираются первичные документы и сопоставляются данные учета и первичных документов.

Вместе с тем часть  операций (например, для проверки полноты  учета кредиторской задолженности  за полученные материальные ресурсы) может  быть проверена в противоположном  направлении, т. е. от первичных документов к регистрам бухгалтерского учета: выбираются первичные документы, а  затем аудитор убеждается, что  соответствующие данные правильно  и своевременно отражены в бухгалтерских  регистрах.

 

2.4 Содержание аудиторских процедур

Методика  контроля за наличием и сохранностью МПЗ.

Проверка состояния складского хозяйства и сохранности МПЗ - одна из важнейших аудиторских процедур. Для комплексного изучения этого  участка деятельности организации аудитор обследует склады, кладовые, цехи и другие места хранения производственных запасов, проверяя условия их хранения, состояние противопожарной безопасности, оснащенность складов оборудованием, техникой, приборами и правильность их эксплуатации, состояние охраны складских помещений. Неудовлетворительная организация складского хозяйства свидетельствует о низком уровне внутреннего контроля за сохранностью МПЗ.

В ходе обследования особое внимание уделяется проверке организации  материальной ответственности работников, связанных с приемкой, хранением  и отпуском материальных ценностей. Одним из условий обеспечения  сохранности материальных ценностей  является разработка и вручение материально  ответственным лицам стандартов или должностных инструкций, в которых определены обязанности и права работников, распорядок их работы, порядок приемки и выдачи ценностей, их документального оформления, ведения учета на складах в натуральных измерителях, сроки представления отчетов в бухгалтерию и др.